UPORABA IDENTIFIKACIJSKE ŠTEVILKE ZA NAMENE DDV DRUGE DRŽAVE ČLANICE, KI JO POSEDUJE SLOVENSKI DAVČNI ZAVEZANEC – NABAVA BLAGA NA OZEMLJU SLOVENIJE TER PRODAJA LE-TEGA V DRUGO DRŽAVO ČLANICO (09.04.2019)


Šablona

 

Številka:      31/DS/2018

Datum:         28.12.2018

 

Vprašanje – opis problema

 

Davčni zavezanec, identificiran za namene DDV in s sedežem v Sloveniji (v nadaljevanju SI-1), opravlja trgovsko dejavnost na ozemlju Slovenije. SI-1 je prav tako identificiran za namene DDV v Avstriji, vendar na ozemlju Avstrije nima stalne poslovne enote.

 

SI-1 je nabavil blago pri dobavitelju, davčnem zavezancu, identificiranemu za namene DDV in s sedežem v Sloveniji (v nadaljevanju SI-2) ter ga »takoj« prodal svojemu kupcu, davčnemu zavezancu, identificiranemu za namene DDV in s sedežem na Hrvaškem (v nadaljevanju HR).

 

Blago je SI-2 odpeljal iz Slovenije na Hrvaško neposredno k HR.

 

Vprašanje:

·      Ali lahko SI-1 pri transakciji nabave blaga od SI-2 in prodaji le-tega HR »nastopa« pod avstrijsko identifikacijsko številko za namene DDV (izvede se t.i. tristranski posel), kljub temu, da je SI-1 identificiran za namene DDV in ima sedež v Sloveniji, v kateri se prevoz (dobava) blaga začne?

 

Mnenje

 

Na podlagi Sklepnih predlogov generalnega pravobranilca Yvesa Bota ter sodbe Sodišča EU v zadevi C-580/16 (Firma Hans Bühler) z dne 19.04.2018za to, da se zagotovi »tisto, kar je nujno za zagotovitev pravilne odmere davka« v državi članici, v kateri se dobava blaga konča (tj. na Hrvaškem), zadostuje ugotovitev uporabe treh različnih identifikacijskih številk za namene DDV. Posledično se lahko uporabi mehanizem poenostavitve iz 141. člena Direktive Sveta 2006/112/ES, ki opredeljuje oprostitve pri pridobitvah blaga znotraj Unije (primerjalno glej 48. člen ZDDV-1), vendar s pridržkom – v skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča – da se te identifikacijske številke za namene DDV ne uporabljajo za namene goljufije.

 

Obrazložitev

 

Splošno o pridobitvi blaga znotraj Unije

 

Direktiva Sveta 2006/112/ES (v nadaljevanju Direktiva) v točki (b)(i) prvega odstavka 2. člena določa, da so predmet DDV pridobitve blaga znotraj Unije, ki jih za plačilo na ozemlju države članice opravi davčni zavezanec, ki deluje kot tak.

 

2. člen Direktive

1.  Predmet DDV so naslednje transakcije:

[…]

(b) pridobitve blaga znotraj Skupnosti, ki jih za plačilo na ozemlju države članice opravi:

(i) davčni zavezanec, ki deluje kot tak, ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, če je prodajalec davčni zavezanec, ki deluje kot tak, ki ni upravičen do oprostitve za mala podjetja, predvidene v členih 282 do 292 in ga ne zajema ureditev iz členov 33 ali 36;

[…]

3. člen ZDDV-1

(1) Predmet DDV so naslednje transakcije:

[…]

2. pridobitve blaga znotraj Unije, ki jih na ozemlju Slovenije, opravi za plačilo:

a) davčni zavezanec v okviru opravljanja svoje ekonomske dejavnosti ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, če je prodajalec davčni zavezanec v drugi državi članici, ki v skladu z zakonodajo te države članice ni oproščen obračunavanja DDV kot mali davčni zavezanec in ga ne zajema ureditev iz tretjega, četrtega ali desetega odstavka 20. člena tega zakona;

 

Pridobitev blaga znotraj Unije je skladno s prvim odstavkom 20. člena Direktive opredeljena kot »pridobitev pravice do razpolaganja s premičninami kot lastnik, ki jih pridobitelju odpošlje ali pripelje prodajalec ali pridobitelj ali druga oseba za njun račun, v drugo državo članico, kot je država, v kateri se pošiljanje ali prevoz blaga začne«.

 

20. člen Direktive

„Pridobitev blaga znotraj Skupnosti“ pomeni pridobitev pravice do razpolaganja s premičninami kot lastnik, ki jih pridobitelju odpošlje ali pripelje prodajalec ali pridobitelj ali druga oseba za njun račun, v drugo državo članico, kot je država, v kateri se pošiljanje ali prevoz blaga začne.

 

11. člen ZDDV-1

(1) »Pridobitev blaga znotraj Unije« pomeni pridobitev pravice razpolaganja na premičninah, kot da bi bil pridobitelj lastnik, ki jih pridobitelju odpošlje ali odpelje v Slovenijo iz druge države članice prodajalec ali sam pridobitelj ali druga oseba za račun enega od njiju.

 

Nadalje Direktiva v 40. do 42. členu (primerjalno glej 23. člen ZDDV-1) opredeljuje kraj pridobitve blaga znotraj Unije.

 

40. člen Direktive

23. člen ZDDV-1

Za kraj pridobitve blaga znotraj Skupnosti se šteje kraj, kjer se blago nahaja v trenutku, ko se konča odpošiljanje ali prevoz blaga pridobitelju.

 

41. člen Direktive

Brez vpliva na določbe člena 40 se šteje, da je kraj pridobitve blaga znotraj Skupnosti iz člena 2(1)(b)(i) na ozemlju države članice, ki je izdala identifikacijsko številko DDV, pod katero pridobitelj opravi to pridobitev, razen če oseba, ki blago pridobi, dokaže, da je bila pridobitev predmet DDV v skladu s členom 40.

[…]

(1) Za kraj pridobitve blaga znotraj Unije se šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se konča odpošiljanje ali prevoz osebi, ki ga je pridobila.

(2) Ne glede na prvi odstavek tega člena se šteje, da je kraj pridobitve blaga znotraj Unije na ozemlju države članice, ki je izdala identifikacijsko številko za DDV, pod katero oseba, ki pridobiva blago, opravi to pridobitev, razen če dokaže, da je bila pridobitev blaga predmet DDV v drugi državi članici v skladu s prvim odstavkom tega člena.

[…]

 

Nadalje pa se v 42. členu Direktive opredeljuje poseben primer pridobitve blaga za namene kasnejše dobave.

 

42. člen Direktive

Prvi odstavek člena 41 se ne uporablja in se šteje, da je bila pridobitev blaga znotraj Skupnosti predmet DDV v skladu s členom 40, kadar so izpolnjeni naslednji pogoji:

(a) pridobitelj dokaže, da je opravil to pridobitev za namene kasnejših dobav na ozemlju države članice, določeni v skladu s členom 40, za katere je bil kot oseba, ki je dolžna plačati davek v skladu s členom 197, določena oseba, ki ji je bila opravljena dobava;

(b) pridobitelj je izpolnil obveznosti, predvidene v členu 265, v zvezi s predložitvijo rekapitulacijskega poročila.

23. člen ZDDV-1

(4) Ne glede na drugi odstavek tega člena se šteje, da je bila pridobitev blaga predmet DDV v skladu s prvim odstavkom tega člena, če pridobitelj:

a) dokaže, da je opravil to pridobitev za namene poznejše dobave na ozemlju druge države članice, določene v skladu s prvim odstavkom tega člena, za katero je bil določen prejemnik blaga kot oseba, ki mora plačati DDV, in

b) če je izpolnil obveznosti v zvezi s predložitvijo rekapitulacijskega poročila.

 

Nazadnje, zgolj za tristranske posle se v Direktivi uporablja posebna določba, tj. 141. člen Direktive (primerjalno glej 48. člen ZDDV-1). Iz te določbe izhaja, da jih morajo opraviti trije davčni zavezanci, ki v transakcijah nastopajo z identifikacijsko številko za DDV v treh različnih državah članicah, s to posebnostjo, da se prevoz blaga pripiše prvi transakciji.

 

141. člen Direktive

Vsaka država članice sprejme posebne ukrepe, da se DDV ne obračuna za pridobitev blaga znotraj Skupnosti, ki se v skladu z merili iz člena 40 opravi na njenem ozemlju, kadar so izpolnjeni naslednji pogoji:

(a) pridobitev blaga opravi davčni zavezanec, ki nima sedeža v tej državi članici, vendar je identificiran za DDV v drugi državi članici;

(b) pridobitev blaga se opravi za namene kasnejše dobave tega blaga, ki jo opravi davčni zavezanec iz točke (a) v isti državi članici;

(c) blago, ki ga davčni zavezanec iz točke (a) tako pridobi, se neposredno odpošlje ali odpelje iz druge države članice, kot je tista, v kateri je identificiran za DDV, in je namenjeno prejemniku nadaljne dobave;

(d) oseba, kateri je namenjena nadaljnja dobava blaga je drug davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, identificiran/a za DDV v isti državi članici;

(e) oseba iz točke (d) je bila določena v skladu s členom 197 kot oseba, ki je dolžna plačati davek za dobavo, ki jo opravi davčni zavezanec, ki nima sedeža v državi članici, v kateri je dolžan davek.

 

48. člen ZDDV-1

(2) Od pridobitve blaga znotraj Unije, ki je v skladu s prvim odstavkom 23. člena tega zakona opravljena na ozemlju Slovenije, se DDV ne obračuna, kadar so izpolnjeni naslednji pogoji:

a) pridobitev blaga opravi davčni zavezanec, ki nima sedeža v Sloveniji, vendar je identificiran za DDV v drugi državi članici;

b) pridobitev blaga je opravljena za namene nadaljnje dobave tega blaga, ki jo opravi davčni zavezanec iz točke a) tega odstavka na ozemlju Slovenije;

c) blago, ki ga davčni zavezanec iz točke a) tako pridobi, se neposredno odpošlje ali odpelje iz druge države članice, kot je država, v kateri je identificiran za DDV, in je namenjeno osebi, ki je prejemnik nadaljnje dobave;

d) prejemnik nadaljnje dobave blaga je davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, vendar je identificirana za DDV v Sloveniji, in

e) od nadaljnje dobave blaga, ki jo na ozemlju Slovenije opravi davčni zavezanec iz točke a) tega odstavka, mora, v skladu s 4. točko prvega odstavka 76. člena tega zakona, plačati DDV prejemnik blaga.

 

 

Bistvo 141. člena Direktive je torej prenos davčnih prihodkov iz naslova DDV v državo članico, v kateri se opravi končna potrošnja dobavljenega blaga. Na podlagi navedenega člena Direktive je edina omejitev, izrecno navedena v členu 141(a) in (e), ta, da davčni zavezanec, ki opravi kasnejšo dobavo v državo članico kraja pridobitve blaga znotraj Unije, torej kraja, kjer se dobava konča, tam nima »sedeža«.

 

Vendar se v opisanem primeru postavlja vprašanje o upoštevnosti 141. člena Direktive, če ima davčni zavezanec sedež v državi članici, v kateri se dobava blaga začne, in zlasti o razlagi točke (c) navedenega člena.

 

Na zgornjo »dilemo« je Sodišče EU odgovorilo v sodbi C-580/16 z dne 19.04.2018 (Firma Hans Bühler), v kateri je obravnavalo družbo Firma Hans Bühler, identificirano za namene DDV in s sedežem v Nemčiji, ki je prav tako bila identificirana za namene DDV v Avstriji. Družba je pod avstrijsko identifikacijsko številko za namene DDV pri dobaviteljih s sedežem v Nemčiji kupovala blago, ki ga je nato prodala davčnemu zavezancu, identificiranemu za namene DDV na Češkem. Nemški dobavitelji pa so to blago odpeljali iz Nemčije neposredno končnemu češkemu pridobitelju na Češko .

 

Tako je predložitveno nemško sodišče s prvim vprašanjem želelo izvedeti, ali je treba člen 141(c) Direktive o DDV, ki se nanaša na oprostitve pri pridobitvah blaga znotraj Unije, razlagati tako, da pogoj, ki ga ta določba določa za oprostitev, ni izpolnjen, če ima davčni zavezanec sedež in je identificiran za DDV v državi članici, iz katere se blago odpošlje ali odpelje, čeprav ta davčni zavezanec za zadevno pridobitev blaga znotraj Unije uporablja identifikacijsko številko DDV druge države članice?

 

Nekateri  pomembnejši izseki iz navedene sodbe Sodišča EU:

33      Iz ustaljene sodne prakse izhaja, da je treba za razlago določbe prava Unije upoštevati ne le njeno besedilo, ampak tudi kontekst in cilje, ki jih uresničuje ureditev, katere del je ([…]).

34      V zvezi s tem bi besedilo člena 141(c) Direktive o DDV lahko samo po sebi dopuščalo razmišljanje, da če je bilo blago iz postopka v glavni stvari poslano iz Nemčije v Češko republiko in če je imela družba Firma Hans Bühler nemško identifikacijsko številko DDV, bi bilo treba tej družbi zavrniti pravico do oprostitve plačila DDV.

35      Vendar, kot Evropska komisija navaja v pisnem stališču, iz konteksta člena 141(c) Direktive o DDV in iz ciljev te direktive izhaja, da pogoj, ki ga določa ta določba, določa drugo državo članico, kot je tista, v kateri je pridobitelj identificiran za DDV za namen posebne pridobitve, ki jo opravi.

36      V zvezi s tem je treba člen 141(c) Direktive o DDV v kontekstu drugih določb Direktive o DDV razširiti na eni strani glede na dejstvo, da če je bila država članica, iz katere je bilo blago poslano, tudi država, v kateri je bil pridobitelj identificiran za DDV za pridobitev blaga, ki je predmet prevoza, bi to pomenilo, da je ta transakcija potekala v tej državi članici in da je ni mogoče opredeliti kot „transakcijo znotraj Skupnosti“ v smislu člena 20, prvi odstavek, Direktive o DDV. V tem primeru naj se člen 141 Direktive o DDV, ki se nanaša na pridobitve znotraj Skupnosti, ne bi uporabil.

37      Na drugi strani, kot je navedel generalni pravobranilec v točki 70 sklepnih predlogov, je treba člen 141(c) Direktive o DDV razlagati v skladu s členoma 42 in 265 te direktive, ki določata in dopolnjujeta pogoje za uporabo ukrepa za poenostavitev, ki je določen v členu 141 Direktive o DDV. V zvezi s tem je treba navesti, da se člen 265 Direktive o DDV nanaša na državo članico, ki je pridobitelju dodelila identifikacijsko številko DDV, pod katero je opravil svoje pridobitve.

38      Iz tega izhaja, da če je pridobitelj identificiran za DDV v več državah članicah, je treba za presojo, ali je pogoj, določen v členu 141(c) Direktive o DDV, izpolnjen, upoštevati identifikacijsko številko DDV, pod katero je opravil pridobitev blaga znotraj Skupnosti.

39      Ta razlaga je v skladu s cilji Direktive o DDV, natančneje ukrepa za poenostavitev, ki je določen v členih 42, 141, 197 in 265 Direktive o DDV. Na eni strani prehodna ureditev DDV, ki se uporablja za promet znotraj Skupnosti, ki jo je določila Direktiva Sveta z dne 16. decembra o dopolnitvi skupnega sistema davka na dodano vrednost in o spremembi Direktive 77/388/EGS zaradi odprave davčnih meja (91/680/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, st. 160), zagotavlja prenos davčnih prihodkov na državo članico končne potrošnje dobavljenega blaga (glej v tem smislu sodbo z dne 14. junija 2017, Santogal M-Comércio e Reparação de Automóveis, C-26/16, EU:C:2017:453, točka 37 in navedena sodna praksa).

40      Na drugi strani je v uvodni izjavi 38 Direktive o DDV navedeno, da je za obdavčljive posle na domačem trgu, povezane z blagovno trgovino znotraj Skupnosti, ki jih v prehodnem obdobju opravijo davčni zavezanci, ki nimajo sedeža na ozemlju države članice, v kateri je opravljena pridobitev blaga znotraj Skupnosti, vključno z verižnimi transakcijami, treba sprejeti ukrepe za poenostavitev, ki zagotavljajo enako obravnavo v vseh državah članicah.

41      V zvezi s tem, kot navaja generalni pravobranilec v točki 57 sklepnih predlogov, je cilj člena 141 Direktive o DDV preprečiti, da bi moral vmesni gospodarski subjekt zaradi nadaljevanja transakcij, kot je opredeljeno v tem členu 141, izpolniti obveznosti identifikacije in predložitve v državi članici, v katero je blago namenjeno.

42      Glede na to se ugodnosti ureditve poenostavitve, ki jo določajo členi 42, 141, 197 in 265 Direktive o DDV, ne sme zavrniti davčnemu zavezancu, ki opravi pridobitev v okoliščinah, ki jih določa člen 141 Direktive o DDV, samo zato, ker je bil ta davčni zavezanec identificiran za DDV tudi v državi članici, v kateri se pošiljanje ali prevoz blaga znotraj Skupnosti začne. Kot je generalni pravobranilec navedel v točki 72 sklepnih predlogov, bi taka zavrnitev ustvarila veliko razliko v obravnavi davčnih zavezancev in bi neupravičeno zaostrila opravljanje gospodarskih dejavnosti na podlagi identifikacij za DDV davčnega zavezanca.

43      Glede na vse zgornje preudarke je treba na prvo vprašanje odgovoriti, da je treba člen 141(c) Direktive o DDV razlagati tako, da je pogoj, ki ga določa, izpolnjen, če ima davčni zavezanec sedež in je identificiran v državi članici, v kateri se pošiljanje ali prevoz blaga začne, čeprav ta davčni zavezanec za zadevno pridobitev znotraj Skupnosti uporablja identifikacijsko številko DDV druge države članice.

 

Na podlagi Sklepnih predlogov generalnega pravobranilca Yvesa Bota ter sodbe Sodišča EU v zadevi C-580/16 je treba določbe, ki se nanašajo na oprostitev plačila DDV pri pridobitvah blaga znotraj Unije (tj. določbe 141. člena Direktive Sveta 2006/112/ES oz. primerjalno 48. člena ZDDV-1), razlagati kot celoto in v povezavi z določbami, ki se nanašajo na vsebino rekapitulacijskega poročila, ki ga je treba skladno z določilom 265. člena Direktive (primerjalno glej 91. člen ZDDV-1) sestaviti v primeru pridobitve blaga znotraj Unije za namene kasnejše dobave.

 

Člen 265 Direktive

1.  V primerih pridobitev blaga znotraj Skupnosti iz člena 42 mora davčni zavezanec, identificiran za DDV v državi članici, ki mu je izdala identifikacijsko številko DDV, pod katero izvaja te pridobitve, v rekapitulacijskem poročilu jasno navesti naslednje podatke:

(a) svojo identifikacijsko številko DDV v tej državi članici in pod katero je opravil pridobitev in kasnejšo dobavo blaga;

(b) identifikacijsko številko DDV, pod katero je v državi članici, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga konča, identificirana oseba, kateri je davčni zavezanec opravil kasnejšo dobavo;

(c) za vsako osebo, kateri je bila opravljena kasnejša dobava, skupni znesek dobav, brez DDV, ki jih je opravil davčni zavezanec v državi članici, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga konča.

2.  Vrednost iz točke (c) odstavka 1 se prijavi za obdobje za predložitev, določeno v skladu z odstavki (1) do (1b) člena 263, v katerem je nastala obveznost obračuna DDV.

 

Besedna zveza, ki jo opredeljuje točka (a) prvega odstavka 265. člena Direktive, tj. »identifikacijska številka DDV pod katero je (pridobitelj) opravil (to) pridobitev«, kaže na svobodno izbiro med različnimi identifikacijskimi številkami za namene DDV. To besedno zvezo najdemo tudi v 41. členu Direktive (primerjalno glej drugi odstavek 23. člena ZDDV-1) v zvezi z določitvijo kraja pridobitev blaga znotraj Skupnosti.

 

Na podlagi vsega lahko zaključimo, da za to, da se zagotovi tisto, kar je nujno za zagotovitev pravilne odmere davka v državi članici, v kateri se dobava blaga konča – tj. na Hrvaškem, zadostuje ugotovitev uporabe treh različnih identifikacijskih številk za namene DDV, da se uporabi mehanizem poenostavitve iz 141. člena Direktive, vendar s pridržkom – v skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča – da se te identifikacijske številke za namene DDV ne uporabljajo za namene goljufije.

 

 

Veljavna zakonodaja (ustrezni zakonski in podzakonski predpisi) ter ostali predpisi v času izdaje strokovnega mnenja:

·       Zakon o davku na dodano vrednost (ZDDV-1), Uradni list RS, št. 13/11-UPB3, 18/11-ZDDV-1D, 78/11-ZDDV-1E, 38/12-ZDDV-1F, 83/12-ZDDV-1G, 46/13-ZIPRS1314-A, 86/14-ZDDV-1H, 90/15-ZDDV-1I in 77/18-ZDDV-1J.

·       Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (PZDDV), Uradni list RS, št. 141/06, 52/07, 120/07, 21/08, 123/08, 105/09, 27/10, 104/10, 110/10, 82/11, 106/11, 108/11, 102/12, 54/13, 85/14, 95/14, 39/16, 45/16, 86/16 in 50/17.

·       Direktiva Sveta 2006/112/ES (Uradni list EU, št. L 347/06), Direktiva Sveta 2006/138/ES (Uradni list EU, št. L 384/06), Direktiva Sveta 2007/75/ES (Uradni list EU, št. L 346/07), Direktiva Sveta 2008/8/ES (Uradni list EU, št. L 44/08), Direktiva Sveta 2008/9/ES (Uradni list EU, št. L 44/08), Direktiva Sveta 2008/117/ES (Uradni list EU, št. 14/09), Direktiva Sveta 2009/47/ES (Uradni list EU, št. L 116/09), Direktive Sveta 2009/69/ES (Uradni list EU, št. L 175/09), Direktiva Sveta 2009/132/ES (Uradni list EU, št. L 292/09), Direktiva Sveta 2009/162/EU (Uradni list EU, št. L 10/10), Direktiva Sveta 2010/23/EU (Uradni list EU, št. L 72/10), Direktiva Sveta 2010/45/EU (Uradni list EU, št. L189/10), Direktiva Sveta 2010/88/EU (Uradni list EU, št. L 326/10), Direktiva Sveta 2013/42/EU (Uradni list EU, št. L 201/13), Direktiva Sveta 2013/43/EU (Uradni list EU, št. L 201/13), Direktiva Sveta 2013/61/EU (Uradni list EU, št. L 353/13), Direktiva Sveta 2016/856 z dne 25. maja 2016 (Uradni list EU, št. L 142/16), Direktiva Sveta 2018/912 z dne 22. junija 2018 (Uradni list EU, št. L 162/18), Direktiva Sveta 2018/1695 z dne 6. novembra 2018 (Uradni list EU, št. L 282/18), Direktiva Sveta 2016/1065 z dne 27. junija 2016 (Uradni list EU, št. L 177/16), Direktiva Sveta 2017/2455 z dne 5. decembra 2017 (Uradni list EU, št. L 348/17) in Direktiva Sveta 2018/1713 z dne 6. novembra 2018 (Uradni list EU, št. L 286/18).

 

Vaš komentar



Pošlji povezavo članka.
UPORABA IDENTIFIKACIJSKE ŠTEVILKE ZA NAMENE DDV DRUGE DRŽAVE ČLANICE, KI JO POSEDUJE SLOVENSKI DAVČNI ZAVEZANEC – NABAVA BLAGA NA OZEMLJU SLOVENIJE TER PRODAJA LE-TEGA V DRUGO DRŽAVO ČLANICO | Trije razlogi za DDVpoznavalec