Iz sklopa - modula:
PRAKSA/Sodbe
sodišč/DDV/Evropsko sodišče/ …
EVROPSKA UNIJA
EVROPSKO SODIŠČE
Sodba Evropskega sodišča (prvi senat) v
zadevi: C-267/08
Datum: 06.10.2009
OGLAŠEVALSKE DEJAVNOSTI V
KORIST LOKALNIH ORGANIZACIJ STRANKE IN POJEM GOSPODARSKE DEJAVNOSTI – Izdatki v
zvezi s temi dejavnostmi, ki presegajo prihodke – Pravica do odbitka vstopnega
DDV
Zadeva: SPÖ Landesorganisation Kärnten
Predmet spora:
1 Predlog
za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago
člena 4(1) in (2) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17.
maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni
sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL L 145, str. 1, v
nadaljevanju: Šesta direktiva o DDV).
2 Ta
predlog je bil vložen v okviru spora med SPÖ Landesorganisation Kärnten, ki je
koroška deželna organizacija Socialdemokratske stranke Avstrije (v
nadaljevanju: Landesorganisation), pri Finanzamt Klagenfurt zaradi davčne
obravnave glede davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) nekaterih
oglaševalskih dejavnosti, ki jih je ta organizacija v letih od 1988 do 2004
izvajala za račun okrajnih in lokalnih skupin te stranke v deželi Koroška.
Pravni
okvir
Skupnostna
ureditev
3 Člen
4 Šeste direktive o DDV določa:
„1. ‚Davčni
zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja katero koli
gospodarsko dejavnost iz odstavka 2, ne glede na namen ali rezultat te
dejavnosti.
2. Gospodarske
dejavnosti iz odstavka 1 obsegajo vse dejavnosti proizvajalcev, trgovcev in
oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi
in dejavnostmi samostojnih poklicev. Za gospodarsko dejavnost se šteje tudi
izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu
doseganju dohodka.
[…]
5. Državni,
regionalni in lokalni organi ter druge osebe javnega prava se ne štejejo za
davčne zavezance v zvezi z dejavnostmi ali transakcijami, ki jih opravljajo kot
organi oblasti, tudi če pobirajo dajatve, pristojbine, prispevke ali plačila v
zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami.
Pri
opravljanju takšnih dejavnosti ali transakcij pa se štejejo za davčne zavezance
v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami, če bi obravnava, kot da niso
davčni zavezanci, povzročila znatno izkrivljanje konkurence.
[…]“
Nacionalna
ureditev
4 Člen
1 zakona o strankah (Parteiengesetz), ki ima pomen ustavne norme, določa:
„1. Obstoj
političnih strank in njihova številčnost je eden bistvenih temeljev
demokratične ureditve Republike Avstrije [člen 1 avstrijske zvezne
ustave].
2. Ena od nalog
političnih strank je sodelovanje pri oblikovanju politične volje.
[…]“
5 V
skladu s členom 6 zakona o davčnih spremembah iz leta 1975
(Abgabenänderungsgesetz 1975), morajo biti politične stranke pri izvajanju
davčnih pravil, določenih s členom 3(3) zveznega davčnega zakonika
(Bundesabgabenordnung) obravnavane kot osebe javnega prava, če imajo status
pravne osebe v skladu s členom 1 zakona o strankah.
6 V
členu 2 zakona o prometnem davku iz leta 1994 (Umsatzsteuergesetz 1994)
sta opredeljena pojma „podjetnik“ in „podjetje“, v odstavku (3) tega člena pa
so obravnavane osebe javnega prava.
7 Kot
določa ta odstavek (3), se osebe javnega prava načeloma ukvarjajo z gospodarsko
ali poklicno dejavnostjo izključno v okviru svojih gospodarskih obratov v
smislu člena 2 zakona o davku od dohodkov pravnih oseb iz leta 1988
(Körperschaftsteuergesetz 1988), razen v primeru izjem, ki za obravnavani
primer niso pomembne.
8 V
členu 2 slednjega zakona je „gospodarski obrat osebe javnega prava“ opredeljen
kot:
„1. Gospodarski
obrat osebe javnega prava je vsak organ, ki:
– je
gospodarsko samostojen
– izključno
ali pretežno izvaja trajno zasebnogospodarsko dejavnost
– je
namenjen doseganju dohodka ali, kadar ni udeležen v splošnem gospodarskem
prometu, drugim gospodarskim ugodnostim in
– ne
izvaja kmetijske ali gozdarske dejavnosti (člen 21 zakona o dohodnini iz leta
1988 (Einkommensteuergesetez 1988)).
Namen
ustvarjanja dobička ni potreben. Dejavnosti obrata se vedno štejejo za
gospodarske.
[…]
4. Gospodarski
obrat je neomejeno davčno zavezan, tudi če gre za osebo javnega prava.
5. Dejavnost, ki
izhaja pretežno iz izvajanja javne oblasti (oblastvenega ravnanja), ni zasebna
gospodarska dejavnost v smislu odstavka 1 navedenega člena. Zlasti gre za
izvajanje javne oblasti, če mora prejemnik storitve storitev prejeti na podlagi
zakonskega ali upravnega akta.“
Spor
o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
9 Pritožbo
v postopku v glavni stvari je vložila Landesorganisation. Ker ima ta
organizacija status pravne osebe, je za okrajne in lokalne organizacije, ki so
ji podrejene, opravljala nekatere dejavnosti na področju stikov z javnostjo,
oglaševanja in obveščanja, opredeljenih kot „zunanje oglaševanje“. Zlasti je
nabavljala predvolilno reklamno gradivo, ki ga je potem proti plačilu
razdeljevala okrajnim in lokalnim skupinam glede na njihove potrebe, in vsako
leto prirejala ples stranke SPÖ.
10 V
postopku v glavni stvari je med strankama sporno vprašanje, ali je treba
Landesorganisation pri opravljanju dejavnosti zunanjega oglaševanja za
podrejene organizacijske enote šteti za davčno zavezanko v smislu Šeste
direktive o DDV in ali je torej v tem kontekstu upravičena do odbitka vstopnega
DDV.
11 V
skladu z ugotovitvami predložitvenega sodišča je Landesorganisation v letih od
1998 do 2004 prejemala dohodke zlasti z zaračunavanjem storitev okrajnim in
lokalnim skupinam ter s prodajo vstopnic za vsakoletni ples stranke SPÖ. Vendar
je Landesorganisation podrejenim skupinam zaračunala le majhen del svojih
izdatkov. Navedene skupine sodelujejo pri kritju izdatkov Landesorganisation v
okviru svojih zmožnosti – pri tem pa ni v naprej določenih pravil – zato mora
Landesorganisation sama nositi večino stroškov, ki so nastali pri zadevni
oglaševalski dejavnosti. Nastalo izgubo je bilo mogoče pokriti s sredstvi iz
javnih subvencij, prispevkov članov in njihovih članarin ter donacij.
12 Šele
od leta 2004 dalje so bile storitve brez natančno določenega prejemnika
zaračunane okrajnim skupinam kot „dajatev za stike z javnostmi“. Višina dajatve
je bila določena glede na število članov vsake okrajne skupine in število
poslancev v parlamentu iz tega okraja.
13 V
teh okoliščinah je Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt prekinil
odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložil ta vprašanja:
„1. Ali je treba
člen 4(1) Šeste direktive [o DDV] razlagati tako, da je ‚zunanje
oglaševanje‘ (Außenwerbung) pravno samostojne deželne organizacije neke
politične stranke v obliki stikov z javnostjo, obveščanja, izvajanja
strankarskih prireditev, dobavljanja reklamnega gradiva okrajnim organizacijam
kakor tudi organizacije ter prirejanja vsakoletnega plesa (SPÖ‑Ball)
treba obravnavati kot gospodarsko dejavnost, če se pri tem z (deloma)
nadaljnjim zaračunavanjem izdatkov za ‚zunanje oglaševanje‘ prav tako pravno
samostojnim organizacijskim enotam stranke (okrajne organizacije itd.) in z
vstopninami, pobranimi pri izvedbi plesa, ustvarijo prihodki?
2. Ali se v okviru
presoje ‚gospodarske dejavnosti‘ v smislu člena 4(1) in (2)
Šeste direktive [o DDV] izkaže za škodljivo, če se dejavnosti, navedene v
vprašanju 1, ‚odražajo‘ tudi na deželnih organizacijah in so tako tudi njim
v korist? V naravi stvari je, da se v okviru teh dejavnosti tako politična
stranka kot tudi njeni politični cilji in nazori, čeprav morda ne na prvi
pogled, zato pa kot nujna stranska posledica, neprenehoma oglašujejo.
3. Ali je mogoče
govoriti o ‚gospodarski dejavnosti‘ v prej omenjenem smislu, če izdatki za
‚zunanje oglaševanje‘ stalno večkratno presegajo prihodke iz omenjenih
dejavnosti, ki izvirajo iz nadaljnjega zaračunavanja izdatkov in iz prireditve
plesa?
4. Ali gre za
‚gospodarsko dejavnost‘, tudi če se izdatkov nadalje ne zaračunava v skladu z
neposredno prepoznavnimi gospodarskimi merili (na primer: obračun stroškov
glede na povzročitev ali uporabo) in je v bistvenem delu prepuščeno
podorganizacijam, ali in v kolikšni meri bodo krile izdatke deželnih organizacij?
5. Ali gre za
‚gospodarsko dejavnost‘, tudi če se podorganizacijam zaračunava oglaševalske
storitve v obliki prispevka, katerega višina je po eni strani odvisna od
števila članov zadevne podorganizacije, po drugi strani pa od števila
poslancev, ki jih je delegirala?
6. Ali je treba
javne subvencije, ki niso obdavčene (kot, denimo, financiranje strank v skladu
s koroškim Parteienförderungsgesetz (zakonom o financiranju strank)), pri
vprašanju, ali gre za gospodarsko dejavnost, prav tako obravnavati kot
gospodarsko korist?
7. Če bi se v
ločeni obravnavi ‚zunanjega oglaševanja‘ izkazalo, da gre za gospodarsko
dejavnost v smislu člena 4(1) in (2) Šeste direktive [o DDV]:
ali je okoliščina, da stiki z javnostjo in volilna kampanja spadajo k osnovnim
dejavnostim političnih strank in so conditio sine qua non za dosego
političnih ciljev in ustvarjanje vsebin, v nasprotju z uvrstitvijo teh
dejavnosti med ‚gospodarske dejavnosti‘?
8. Ali so
dejavnosti, ki jih opravlja pritožnica in so označene kot ‚zunanje
oglaševanje‘, takšne, da jih je mogoče v smislu Priloge D,
[točka] 10, k Šesti direktivi [o DDV] primerjati z dejavnostmi, ki jih
opravljajo oglaševalske agencije, oziroma da ustrezajo vsebini v skladu z
njimi? Če je odgovor na vprašanje pritrdilen, ali se lahko obseg izvedenih
dejavnosti v primeru obravnavane strukture prihodkov in izdatkov v časovnem
obdobju, upoštevnem za pritožbo, lahko označi kot ‚ne nepomemben‘?“
Vprašanja
za predhodno odločanje
14 Z
vprašanji, ki jih je treba preučiti skupaj, predložitveno sodišče v bistvu
sprašuje, ali je treba člen 4(1) in (2) Šeste direktive o DDV razlagati tako,
da bi bilo treba dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih izvaja organizacija
politične stranke države članice, obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
15 V
skladu s členom 4(1) Šeste direktive o DDV je „davčni zavezanec“
vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja katero koli gospodarsko dejavnost
iz odstavka (2) tega člena, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
Ta pojem „gospodarske dejavnosti“ je opredeljen tako, da obsega vse dejavnosti
proizvajalcev, trgovcev in oseb, ki opravljajo storitve zlasti pa izkoriščanje
premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.
16 Glede
tega je treba pojasniti, da čeprav člen 4 Šeste direktive o DDV določa zelo
široko področje uporabe za DDV, se ta določba nanaša zgolj na gospodarske
dejavnosti (glej sodbi z dne 26. junija 2007 v zadevi T‑Mobile
Austria in drugi, C‑284/04, ZOdl., str. I‑5189, točka 34,
in z dne 26. junija 2007 v zadevi Hutchison 3G in drugi, C‑369/04,
ZOdl., str. I‑5247, točka 28).
17 Iz
ustaljene sodne prakse prav tako izhaja, da analiza opredelitve pojmov davčni
zavezanec in gospodarske dejavnosti kaže, da zajema pojem gospodarske
dejavnosti široko področje in da gre za objektivni pojem v smislu, da se
dejavnost obravnava sama po sebi, neodvisno od njenega namena ali rezultata
(glej zlasti sodbe z dne 21. februarja 2006 v zadevi University of
Huddersfield, C‑223/03, ZOdl., str. I‑1751, točka 47; ter
zgoraj navedeni T‑Mobile Austria in drugi, točka 35, in
Hutchison 3G in drugi, točka 29).
18 Iz
predložitvene odločbe je razvidno, da je bila dejavnost Landesorganisation v
postopku v glavni stvari izvajanje dejavnosti v zvezi s stiki z javnostjo,
obveščanjem, organiziranjem prireditev, dobavljanjem reklamnega gradiva drugim
organizacijam stranke SPÖ ter prirejanjem vsakoletnega plesa.
19 V
zvezi s tem je treba na prvem mestu ugotoviti, da je davčna osnova za
opravljanje storitev vse, kar se prejme v zameno za opravljeno storitev, in da
je opravljanje storitev obdavčljivo samo, če obstaja neposredna zveza med
opravljeno storitvijo in prejetim plačilom. Iz tega sledi, da je storitev
opravljena „za plačilo“ v smislu člena 2, točka 1, Šeste direktive o
DDV in zato obdavčljiva samo, če med izvajalcem in prejemnikom storitve obstaja
pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne dajatve, pri čemer
plačilo, ki ga prejme izvajalec storitev, pomeni dejansko protivrednost storitve,
opravljene za prejemnika (sodba z dne 3. marca 1994 v zadevi Tolsma,
C‑16/93, Recueil, str. I‑743, točki 13 in 14 in
navedena sodna praksa).
20 Na
drugem mestu je treba pojasniti, da se v okviru člena 4(2)
Šeste direktive o DDV pojem „izkoriščanje“ v skladu z zahtevami načela
nevtralnosti skupnega sistema DDV nanaša na vse transakcije, s katerimi se od
zadevnega premoženja trajno dosega dohodek, ne glede na njihovo pravno obliko
(glej v tem smislu sodbi z dne 29. aprila 2004 v zadevi EDM, C‑77/01,
Recueil, str. I‑4295, točka 48, in z dne
21. oktobra 2004 v zadevi BBL, C‑8/03, ZOdl., str. I‑10157,
točka 36).
21 V
zvezi s tem je treba poudariti, da je v postopku v glavni stvari obravnavana
dejavnost, kakor je opisana v točki 18 te sodbe, sestavljena iz transakcij v
zvezi z oglaševanjem. Vendar v obravnavanem primeru s takim izkoriščanjem
premoženja ni mogoče trajno dosegati dohodka.
22 Treba
je namreč ugotoviti, da je nadaljnji obstoj dejavnosti stranke SPÖ zagotovljen
s financiranjem iz javnih subvencij v skladu avstrijskim zakonom o financiranju
političnih strank, raznih donacij in članarin, ki jih vplačajo člani te
stranke.
23 Zato
edini stalni dohodek izvira iz javnih subvencij in članarin članov te stranke,
s katerim se zlasti pokrije izguba, ki nastane zaradi dejavnosti, ki se
obravnava v postopku v glavni stvari.
24 S
temi dejavnostmi tako stranka SPÖ v okviru doseganja svojih političnih ciljev
izvaja komunikacijo, s katero želi kot politična organizacija širiti svoje ideje.
Natančneje, dejavnost stranke SPÖ je, da zlasti prek Landesorganisation
sodeluje pri oblikovanju politične volje z namenom sodelovanja pri izvajanju
politične oblasti. Stranka SPÖ z izvajanjem te dejavnosti torej ne deluje na
nikakršnem trgu.
25 Zato
zadevne dejavnosti v postopku v glavni stvari ni mogoče obravnavati kot
gospodarsko dejavnost v smislu člena 4(1) in (2) Šeste direktive
o DDV.
26 Glede
na zgoraj navedeno je treba odgovoriti, da je treba
člen 4(1) in (2) Šeste direktive o DDV razlagati tako, da
dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih izvaja organizacija politične stranke
države članice, ni mogoče obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
Stroški
27 Ker
je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku
pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za
predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (drugi senat) razsodilo:
Člen 4(1)
in (2) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o
usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka
na dodano vrednost: enotna osnova za odmero, je treba razlagati tako, da
dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih izvaja organizacija politične stranke
države članice, ni mogoče obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
Področje: DDV