Iz sklopa – modula:
PRAKSA/Mnenja
FURS-MF/Dohodnina/ …
DOHODEK IZ ZAPOSLITVE – Dohodek iz delovnega
razmerja
(podrobnejši opis ter vprašanja in odgovori,
8. izdaja)
Pojasnilo FURS, št. brez številke, 06.01.2023 (datum objave)
KAZALO
1.0
SPLOŠNO..
2
2.0 OPREDELITEV
DOHODKOV IZ DELOVNEGA RAZMERJA..
2
2.1 Dohodki iz delovnega razmerja po
delovnopravni ureditvi 2
Vprašanje 1: Denarno povračilo po 118. členu
ZDR-1.
3
Vprašanje 2: Obdavčitev zamudnih obresti zaradi
neizplačanega dohodka.
4
Vprašanje 3: Obdavčitev izplačila avansa za
plačo.
4
Vprašanje 4: Izplačilo plač v obliki
delnic.
4
2.2 Drugi dohodki, ki se štejejo za
dohodke iz delovnega razmerja.
5
Vprašanje 5: Obdavčitev dohodkov lastnika družbe za
vodenje poslovnega subjekta.
6
Vprašanje 6: Avtorski honorar v okviru delovnega
razmerja.
6
Vprašanje 7: Davčna obravnava
napitnin.
7
3.0 DAVČNA OSNOVA
DOHODKOV IZ DELOVNEGA RAZMERJA..
7
3.1 Dohodki iz delovnega razmerja, ki
se ne vštevajo v davčno osnovo.
8
Vprašanje 8: Davčna obravnava vplačil v dodatno
kolektivno zavarovanje.
9
3.1.1 Plačilo za poslovno
uspešnost 10
3.2 Posebna davčna osnova za javne
uslužbence, ki so napoteni na delo v tujino, mornarje in prejemnike
pokojninske rente.
11
3.3. Posebna davčna osnova za napotene
na čezmejno opravljanje dela.
11
4.0 AKONTACIJA
DOHODNINE OD DOHODKOV IZ DELOVNEGA RAZMERJA..
12
4.1 Izračun akontacije dohodnine –
glavni delodajalec.
13
4.2 Izračun akontacije dohodnine –
drugi delodajalec.
14
Vprašanje 9: Sprememba odstotka akontacije
dohodnine pri izplačilu dohodka.
15
4.3 Povprečenje.
15
5.0 PRISPEVKI ZA
SOCIALNO VARNOST.
16
5.1 Zavezanci za plačilo
prispevkov.
16
5.2 Osnova za plačilo
prispevkov.
17
Vprašanje 10: Obračun prispevkov od vrednosti
uniform in osebnih zaščitnih sredstev.
17
5.2.1 Najnižja osnova za obračun
prispevkov.
18
5.3. Obračun prispevkov na podlagi
sodnih postopkov.
19
Vprašanje 11: Primeri obračuna prispevkov na
podlagi sodbe delovnega in socialnega sodišča
21
5.4 Stopnje prispevkov za socialno
varnost 22
6.0 IZJEME IN
POSEBNOSTI V ZVEZI S PLAČEVANJEM PRISPEVKOV..
23
6.1 Invalidska
podjetja.
23
6.2 Invalidi nad predpisano
kvoto.
23
6.3 Neplačana odsotnost
24
6.4 Delavci napoteni na delo v
tujino.
24
7.0 OPROSTITVE PRI
PLAČEVANJU PRISPEVKOV..
25
7.1 Delna oprostitev plačila prispevkov
delodajalcev za starejše delavce.
25
Vprašanje 12: Uveljavljanje oprostitve po ZIUPTD in
upoštevanje 39. člena ZUTD..
26
7.2 Vračilo prispevkov delodajalcev za
prvo zaposlitev.
26
7.3 Plačilo prispevka za zaposlovanje
po 39. členu ZUTD-A..
26
7.4 Oprostitev plačila prispevkov
delodajalca za osebe starejše od 55 let 27
8.0 PREDLAGANJE
OBRAČUNOV DAVČNEGA ODTEGLJAJA..
28
Vprašanje 13: Izplačilo dohodka, ki se nanaša na
umrlega delavca.
28
8.1 Predlaganje REK obrazcev za
invalidska podjetja.
29
8.2 Predlaganje REK obrazca za
izplačilo dela plače za poslovno uspešnost 29
8.3. Predlaganje REK-1 obrazca za
delavce, napotene na delo v tujino.
29
Vprašanje 14: Plačilo prispevkov od nagrade, ki jo
izplača tuje matično podjetje.
29
Vprašanje 14a: Plačilo akontacije dohodnine in
prispevkov od nagrade, ki jo v breme slovenskega delodajalca nakaže
tuje matično podjetje.
30
Vprašanje 15: Izplačilo plače za obdobje, ki ni
koledarski mesec.
30
1.0
SPLOŠNO
Temeljni zakon, ki določa zavezance
za dohodnino, vire dohodka, predmet obdavčitve, neobdavčene
dohodke, oprostitve plačila dohodnine, je Zakon o dohodnini –
ZDoh-2. Dohodnina je davek od dohodkov fizičnih oseb. Z dohodnino
so obdavčeni dohodki fizičnih oseb, ki so bili pridobljeni oziroma
doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu. Za dohodek
se šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na
obliko, v kateri je izplačan ali prejet.
Dohodki iz delovnega razmerja sodijo
med dohodke iz zaposlitve. Za zaposlitev se šteje vsako odvisno
pogodbeno razmerje, v katerega vstopa fizična oseba pri opravljanju
fizičnega in intelektualnega dela, ne glede na čas trajanja.
Dohodek iz zaposlitve je dohodek iz delovnega razmerja (obravnavan
v tem dokumentu) in dohodek iz drugega pogodbenega razmerja ali
razmerja na drugi podlagi (dohodek iz drugega pogodbenega
razmerja).
Dohodek iz zaposlitve vključuje
vsako izplačilo in boniteto, ki sta povezana z zaposlitvijo. Za
dohodek iz zaposlitve se šteje dohodek, prejet na podlagi pretekle
ali sedanje zaposlitve.
2.0 OPREDELITEV DOHODKOV
IZ DELOVNEGA RAZMERJA
2.1 Dohodki iz delovnega
razmerja po delovnopravni ureditvi
Pri obravnavi dohodkov iz delovnega
razmerja je treba ločiti delovnopravni in davčni vidik. V prvem
odstavku 37. člena Zakona o dohodnini – ZDoh-2 je določeno, da
dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti:
·
plačo, nadomestilo plače in vsako
drugo plačilo za opravljeno delo, ki vključuje tudi
provizije,
·
regres za letni dopust, jubilejno
nagrado, odpravnino, solidarnostno pomoč,
·
povračilo stroškov v zvezi z delom
(podrobno pojasnilo je objavljeno – tukaj),
·
boniteto, ki jo delodajalec zagotovi
v korist delojemalca ali njegovega družinskega člana (podrobno
pojasnilo je objavljeno – tukaj),
·
nadomestilo, ki ga zagotovi
delodajalec na podlagi dogovora z delojemalcem zaradi kateregakoli
pogoja v zvezi z zaposlitvijo ali zaradi spremembe v pogojih v
zvezi z zaposlitvijo, vsako izplačilo delodajalca v zvezi s
prenehanjem veljavnosti pogodbe o zaposlitvi, vsako izplačilo
zaradi prenehanja zaposlitve in podobni prejemki (med navedena
nadomestila spadajo zlasti dohodki v zvezi s prenehanjem pogodbe o
zaposlitvi, nadomestilo za spoštovanje konkurenčne klavzule,
odškodnina za neizrabljen del letnega dopusta, ipd.),
·
prejemke, prejete zaradi začasnega
neizplačila dohodka iz zaposlitve,
·
nadomestila in druge prejemke, ki so
prejeti od delodajalca ali druge osebe, skladno z drugimi
predpisi, kot posledica zaposlitve oziroma obveznega zavarovanja za
socialno varnost,
·
dohodek na podlagi udeležbe v
dobičku, prejet iz delovnega razmerja.
Navedeni dohodki iz delovnega
razmerja so kot dohodki iz delovnega razmerja praviloma določeni z
delovnopravno zakonodajo. Delovno razmerje je v Zakonu o delovnih
razmerjih – ZDR-1 opredeljeno kot razmerje med delavcem in
delodajalcem, v katerem se delavec prostovoljno vključi v
organiziran delovni proces delodajalca in v njem za plačilo, osebno
in nepretrgano opravlja delo po navodilih in pod nadzorom
delodajalca.
ZDR-1 v 126. členu določa, da je
plačilo za delo po pogodbi o zaposlitvi sestavljeno iz plače, ki
mora biti vedno v denarni obliki, in morebitnih drugih vrst plačil,
če je tako določeno s kolektivno pogodbo. Pri plači mora
delodajalec upoštevati minimum, določen z zakonom oziroma
kolektivno pogodbo, ki neposredno zavezuje delodajalca.
Plača je sestavljena iz osnovne
plače, dela plače za delovno uspešnost in dodatkov, ter tudi
plačila za poslovno uspešnost, če je le-to dogovorjeno s kolektivno
pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi. Nadalje ZDR-1 določa, da ima
delavec pravico do nadomestila plače za čas odsotnosti, v primerih
in v trajanju, določenem z zakonom, ter v primerih odsotnosti, ko
ne dela iz razlogov na strani delodajalca.
Če delodajalec delavcem ne izplača
plač do 18. tega v mesecu za pretekli mesec, lahko delavec
izplačilo nadomestila plače, ki se izplačuje v breme Zavoda za
zdravstveno zavarovanje (v nadaljevanju: ZZZS) uveljavlja pri ZZZS,
ki nadomestilo plače izplača neposredno delavcu. ZZZS na podlagi
desetega odstavka 137. člena ZDR-1 izvede izplačilo na podlagi
zahteve delodajalca, ki jo je ta dolžan vložiti v osmih dneh po
preteku meseca, v katerem je nadomestilo plače zapadlo v plačilo
oziroma na podlagi zahteve delavca, ki jo ta lahko vloži, če v
osemdnevnem roku ne prejme pisnega obvestila delodajalca o njeni
vložitvi. V takem primeru se za plačnika davka, ki obračuna,
odtegne in plača akontacijo dohodnine in prispevke za socialno
varnost, šteje ZZZS.
Vprašanje 1: Denarno
povračilo po 118. členu ZDR-1
Če sodišče ugotovi, da je prenehanje
pogodbe o zaposlitvi nezakonito, vendar glede na vse okoliščine in
interes obeh pogodbenih strank nadaljevanje delovnega razmerja ne
bi bilo več mogoče, lahko v skladu s prvim odstavkom 118. člena
Zakona o delovnih razmerjih - ZDR-1, na predlog delavca ali
delodajalca ugotovi trajanje delovnega razmerja, vendar najdlje do
odločitve sodišča prve stopnje, prizna delavcu delovno dobo in
druge pravice iz delovnega razmerja ter delavcu prizna ustrezno
denarno povračilo v višini največ 18 mesečnih plač delavca,
izplačanih v zadnjih treh mesecih pred odpovedjo pogodbe o
zaposlitvi.
ZDoh-2 med dohodke iz delovnega
razmerja v 5. točki prvega odstavka 37. člena uvršča vsako
nadomestilo, ki ga zagotovi delodajalec na podlagi dogovora z
delojemalcem zaradi kateregakoli pogoja v zvezi z zaposlitvijo ali
zaradi spremembe v pogojih v zvezi z zaposlitvijo, vsako izplačilo
delodajalca v zvezi s prenehanjem veljavnosti pogodbe o zaposlitvi,
vsako izplačilo zaradi prenehanja zaposlitve in podobne prejemke.
Denarno povračilo po 118. členu ZDR-1 se v celotnem izplačanem
znesku davčno obravnava kot dohodek iz delovnega razmerja, od
katerega je treba obračunati in plačati akontacijo dohodnine ter
prispevke.
Vprašanje 2: Obdavčitev
zamudnih obresti zaradi neizplačanega dohodka
Po 6. točki prvega odstavka 37.
člena ZDoh-2 dohodek iz delovnega razmerja vključuje tudi prejemke,
prejete zaradi začasnega neizplačila dohodka iz zaposlitve. Zamudne
obresti zaradi nepravočasno oz. naknadno izplačanega dohodka iz
delovnega razmerja, se davčno obravnavajo kot dohodek iz delovnega
razmerja.
V skladu s prvim odstavkom 30. člena
ZDoh-2 so zgolj zamudne obresti, izplačane na podlagi sodne ali
upravne odločbe, oproščene plačila dohodnine. Za zamudne obresti po
tem določilu se štejejo tudi zamudne obresti, izplačane na podlagi
sodne ali izvensodne poravnave ali poravnave v upravnem postopku,
ki ni sklenjena zaradi prikritja pravega namena strank, pod
pogojem, da ne presegajo zneska zamudnih obresti, ki bi jih v
podobnem primeru določilo sodišče oziroma upravni organ. Določilo
navedenega člena se nanaša zgolj na dohodke, izplačane na podlagi
sodne ali upravne odločbe in ne velja za dohodke, ki niso izplačani
na podlagi sodne ali upravne odločbe, tudi če se nanašajo na
pretekla leta.
Vprašanje 3: Obdavčitev
izplačila avansa za plačo
Pri obravnavi vprašanja je treba
ločiti delovno pravni in davčni vidik. Delovno pravno področje
ureja Zakon o delovnih razmerjih – ZDR-1, ki v členih od 126. do
141. določa plačilo za delo. Ob izplačilu plače mora delodajalec
delavcu izdati pisni obračun, iz katerega so razvidni podatki o
plači, povračilih stroškov, akontaciji dohodnine in prispevkih za
socialno varnost.
V zvezi z davčno obravnavo
izplačanih dohodkov je treba upoštevati splošno spravilo po ZDoh-2,
ki določa, da so obdavčeni vsi dohodki, razen tistih, ki so v
zakonu navedeni kot neobdavčeni ali oproščeni plačila dohodnine. V
skladu s prvim odstavkom 36. člena ZDoh-2 dohodek iz zaposlitve
vključuje vsako izplačilo in boniteto, ki je povezana z
zaposlitvijo. ZDoh-2 v 37. členu določa dohodke iz delovnega
razmerja, med katere se šteje predvsem plača, nadomestilo plače in
vsako drugo plačilo za opravljeno delo, kot tudi regres za letni
dopust, povračila stroškov v zvezi z delom, bonitete in
podobno.
Vsa izplačila, ki jih delodajalec
izplača delojemalcu, se davčno obravnavajo kot dohodek iz delovnega
razmerja. Pri tem se upošteva ekonomska vsebina dohodka in glede na
navedeno se izplačilo avansa (kot ga poimenuje delodajalec) davčno
obravnava kot delno izplačilo plače. Ne glede na to, da delodajalec
dohodek poimenuje avans, se za davčne namene tak dohodek šteje kot
dohodek iz delovnega razmerja, od katerega mora delodajalec
obračunati, odtegniti in plačati akontacijo dohodnine ter prispevke
za socialno varnost.
Vprašanje 4: Izplačilo
plač v obliki delnic
Pri obravnavi vprašanja je treba
ločiti delovno pravni in davčni vidik. Plača je določena z
delovnopravno zakonodajo, in sicer Zakon o delovnih razmerjih –
ZDR-1 v 126. členu določa, da je plačilo za delo po pogodbi o
zaposlitvi sestavljeno iz plače, ki mora biti vedno v denarni
obliki, in morebitnih drugih vrst plačil, če je tako določeno s
kolektivno pogodbo.
V skladu s prvim odstavkom 37. člena
ZDoh-2 dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti plačo,
nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, ki
vključuje tudi provizije. Za dohodek iz delovnega razmerja, v
skladu s 4. točko prvega odstavka 37. člena ZDoh-2, velja tudi
boniteta, ki je v 39. členu ZDoh-2 določena kot vsaka ugodnost v
obliki proizvoda, storitve ali druge ugodnosti v naravi, ki jo
delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu zagotovi delodajalec
ali druga oseba v zvezi z zaposlitvijo. Za boniteto se šteje tudi,
če delodajalec zagotovi delojemalcu delnice. Če delodajalec
zagotovi delojemalcu plačilo za delo v obliki delnic, se znesek
bonitete, v skladu s prvim odstavkom 43. člena ZDoh-2, določa na
podlagi primerljive tržne cene, če pa te ni mogoče določiti, se
določi na podlagi stroška, ki je nastal pri delodajalcu v zvezi z
zagotavljanjem bonitete.
2.2 Drugi dohodki, ki se
štejejo za dohodke iz delovnega razmerja
Z namenom enake davčne obravnave
dohodkov, ki so si po vsebini podobni, vendar po veljavni
delovnopravni zakonodaji ne sodijo med dohodke iz delovnega
razmerja, Zakon o dohodnini – ZDoh-2 v drugem odstavku 37. člena
kot dohodke iz delovnega razmerja določa tudi naslednje
dohodke:
·
dohodki, prejeti za vodenje ali
vodenje in nadzor poslovnega subjekta, ki je pravna oseba, na
podlagi poslovnega razmerja,
·
dohodki izvoljenih ali imenovanih
nosilcev funkcij v organih zakonodajne, izvršilne ali sodne oblasti
v Sloveniji ali v organih lokalne samouprave, če za to funkcijo
prejemajo plačo,
·
dohodki, prejeti v zvezi z
opravljanjem funkcije poslanca Evropskega parlamenta,
·
dohodki, ki izhajajo iz avtorskega
dela, ustvarjenega iz delovnega razmerja, iz izvedb avtorskih in
folklornih del iz delovnega razmerja in dohodki, ki izhajajo iz
inovacij, ustvarjenih v delovnem razmerju, ne glede na obliko
pogodbe, ki je podlaga za izplačilo navedenih dohodkov,
·
nadomestila in drugi dohodki iz
naslova obveznega zdravstvenega zavarovanja in obveznega
zavarovanja za primer brezposelnosti in za starševsko varstvo, ki
jih prejmejo fizične osebe, ki opravljajo dejavnost, kmetje,
družbeniki družb in druge osebe, ki niso v delovnem
razmerju,
·
plačilo, ki se izplača fizični
osebi, ki opravlja dejavnost, kmetu, družbeniku in drugi osebi, ki
ni v delovnem razmerju, kot nadomestilo za izgubljeni zaslužek po
posebnih predpisih, ki določajo sodelovanje določenih fizičnih oseb
pri izvajanju dejavnosti državnega organa ali organa samoupravne
lokalne skupnosti, kot je primeroma sodelovanje pri odpravljanju
posledic naravnih in drugih nesreč,
·
pokojnine, nadomestila in drugi
dohodki iz naslova (obveznega, obveznega dodatnega in
prostovoljnega dodatnega) pokojninskega in invalidskega
zavarovanja, razen izplačila odkupne vrednosti v skladu z Zakonom o
pokojninskem in invalidskem zavarovanju - ZPIZ-2 in Zakonom o prvem
pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju
pooblaščenih investicijskih družb.
Glede davčne obravnave navedenih
dohodkov se smiselno enako, kot za dohodke iz delovnega razmerja po
delovnopravni zakonodaji, upoštevajo določbe ZDoh-2 glede
priznavanja povračil stroškov, nevštevanja določenih prejemkov iz
delovnega razmerja v davčno osnovo ter določitve davčne osnove in
stopnje dohodnine.
Vprašanje 5: Obdavčitev
dohodkov lastnika družbe za vodenje poslovnega subjekta
Dohodki edinega lastnika –
poslovodne osebe, ki jih prejme od družbe za opravljanje funkcije
poslovodenja, se obdavčijo kot dohodek iz delovnega razmerja po 1.
točki drugega odstavka 37. člena ZDoh-2. Dohodki, prejeti iz
naslova drugih opravljenih del za družbo, se obdavčijo kot dohodek
iz drugega pogodbenega razmerja po 38. členu ZDoh-2.
V davčno osnovo dohodka poslovodne
osebe se vštevajo tudi morebitne bonitete, ki jih edini družbenik
in direktor prejme v zvezi z vodenjem poslovnega subjekta.
Povračila stroškov v zvezi z opravljanjem funkcije poslovodenja
(prehrana med delom, stroški prevoza na delo in z dela, povračila
stroškov v zvezi s službenim potovanjem) se ne vštevajo v davčno
osnovo pod pogoji in do višin, ki jih določi vlada na podlagi 44.
člena ZDoh-2.
Vprašanje 6: Avtorski
honorar v okviru delovnega razmerja
Za določitev davčne obravnave je
pomembna ekonomska vsebina posameznega posla. Katero delo, ki ga
opravi posameznik, se šteje med avtorska dela, ureja Zakon o
avtorski in sorodnih pravicah - ZASP. Plačilo za opravljeno
avtorsko delo, se obravnava kot plača, če je opravljanje tega dela
določeno s pogodbo o zaposlitvi. Izplačilo avtorskega honorarja se
v primeru, ko je opravljeno avtorsko delo del nalog, ki jih mora
oseba opraviti po pogodbi o zaposlitvi, davčno obravnava kot
izplačilo plače in se tak dohodek všteva v osnovo za obračun in
plačilo vseh obveznih prispevkov.
Avtorski honorar za delo, ki ni
dogovorjeno s pogodbo o zaposlitvi, se v skladu s 4. točko drugega
odstavka 37. člena ZDoh-2, obdavči kot dohodek iz delovnega
razmerja, ne glede na obliko pogodbe, ki je podlaga za izplačilo
navedenih dohodkov. V skladu z navedeno določbo se takrat, ko
oseba, ki je v delovnem razmerju in poleg plače na podlagi pogodbe
o zaposlitvi od svojega delodajalca prejme tudi avtorski honorar,
ta avtorski honorar obdavči kot dohodek iz delovnega
razmerja.
Avtorski honorar za delo, ki ni
dogovorjeno s pogodbo o zaposlitvi, se ne všteva v osnovo za
obračun in plačilo prispevkov za socialno varnost (v nadaljevanju:
prispevki), ki se plačujejo od dohodkov iz delovnega razmerja.
Osnova za plačilo prispevkov za zavarovance - delavce v delovnem
razmerju je plača oziroma nadomestilo plače ter vsi drugi prejemki
na podlagi delovnega razmerja, vključno z bonitetami ter povračili
stroškov v zvezi z delom, izplačanimi v denarju, bonih ali v naravi
(prvi odstavek 144. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem
zavarovanju – ZPIZ-2). Praviloma se vsa izplačila, ki jih
delodajalec izplača delojemalcu, davčno obravnavajo kot dohodek iz
delovnega razmerja in se vštevajo v osnovo za obračun in plačilo
prispevkov.
Obračunavanje in plačevanje
prispevkov, ko dohodek za stvaritev avtorskega dela v delovnem
razmerju ni izplačan na podlagi pogodbe o zaposlitvi, ampak na
podlagi druge (avtorske) pogodbe, pojasnjuje
Ministrstvo za finance v dopisu, št. 428-01-7/2004/3, z dne 4. 11.
2004. Kot izhaja iz tega pojasnila, se prispevki ne obračunajo
in ne plačajo, kadar je dohodek iz avtorskega dela izplačan kot
dodatni dohodek, ki presega dogovorjeno plačilo za opravljeno delo
iz delovnega razmerja po pogodbi o zaposlitvi. Pri plačevanju
prispevkov je treba izhajati iz pravnoformalnega razmerja, na
podlagi katerega je posameznik vključen v socialno zavarovanje, v
osnovo za plačilo prispevkov pa so vključeni samo tisti dohodki, ki
so neposredno vezani na to formalnopravno razmerje (plača,
nadomestilo plače in drugi prejemki iz delovnega razmerja). Od
drugih dohodkov, ki niso vključeni v osnovo za prispevke, se
plačujejo prispevki od osnov in v zneskih kot so določeni z zakonom
(npr. od avtorskih honorarjev, ki niso doseženi v okviru pogodbe o
zaposlitvi) se plača prispevek zavarovanca za zdravstveno
zavarovanje po stopnji 6,36 %, prispevke za posebne primere
zavarovanja po stopnji 8,85 % in prispevek za poškodbe pri delu po
stopnji 0,53 %.
Vprašanje 7: Davčna
obravnava napitnin
Napitnina predstavlja
znesek denarja, ki ga zadovoljna stranka nameni fizični osebi za
dobro oziroma odlično opravljeno gostinsko storitev, ki je bila
plačana na podlagi izdanega računa. Pomembno je, da je znesek
napitnine simboličen glede na znesek plačane cene gostinske
storitve.
V primeru, ko napitnino
prejme natakar in je ta napitnina namenjena le njemu, ali v
primeru, ko se natakar in kuhar dogovorita, da si bosta delila
prejeto napitnino (lastnik lokala pa nima dostopa do te napitnine)
prejeta napitnina ni predmet obdavčitve po ZDoh-2 (prav tako ni
premet obdavčitve po ZDDPO-2 in ZDDV-1), temveč se jo davčno
obravnava po Zakonu o davku na dediščine in darila –
ZDDD.
V primeru, ko pa lastnik
gostinskega lokala zahteva, da se vsa napitnina odloži na posebej
odrejeno mesto in nato on ob koncu dneva, tedna ali meseca to
napitnino razdeli med natakarje, kuharje ali ostale
zaposlene, pa prejeta napitnina predstavlja prihodek pravne osebe
ali fizične osebe, ki opravlja dejavnost, ali drugega subjekta, ki
opravlja gostinsko dejavnost, in se obravnava v skladu z zakonom o
davku od dohodkov pravnih oseb oziroma v skladu z zakonom o
dohodnini. V tem primeru je napitnina tudi predmet DDV. Če to
napitnino nato prejme natakar ali drugi zaposleni pri prej
navedenih osebah, gre za dohodek prejemnika napitnine, ki je
predmet obdavčitve v skladu z ZDoh-2.
Poleg napitnine v
gostinstvu navedeno pojasnilo smiselno velja tudi za napitnine v
drugih dejavnostih, v katerih stranke dajejo napitnino. Ne nanaša
pa se na napitnine, ki so urejene s posebnimi predpisi (npr. z
Zakonom o igrah na srečo – ZIS).
3.0 DAVČNA OSNOVA
DOHODKOV IZ DELOVNEGA RAZMERJA
Davčna osnova od dohodka iz
delovnega razmerja je prejet dohodek vključno z ugodnostmi
(bonitetami) in povračili stroškov (v delu, ki se všteva v davčno
osnovo), zmanjšan za obvezne prispevke za socialno varnost, ki jih
je na podlagi posebnih predpisov dolžan plačevati delojemalec (prvi
odstavek 41. člena Zakona o dohodnini – ZDoh-2).
3.1 Dohodki iz delovnega
razmerja, ki se ne vštevajo v davčno osnovo
V davčno osnovo se ne vštevajo
dohodki iz delovnega razmerja določeni v 44. členu Zakona o
dohodnini – ZDoh-2, in sicer:
·
obvezni prispevki za socialno
varnost, ki jih je na podlagi posebnih predpisov dolžan plačevati
delodajalec;
·
premijeprostovoljnega dodatnega pokojninskega in
invalidskega zavarovanja, ki jih za račun delojemalca zavarovanca
plačuje delodajalec izvajalcu pokojninskega načrta s sedežem v
Sloveniji ali v drugi državi članici EU, po pokojninskem načrtu, ki
je odobren in vpisan v poseben register v skladu s predpisi, ki
urejajo prostovoljno dodatno pokojninsko in invalidsko zavarovanje,
vendar največ do zneska, ki je enak 24 % obveznih prispevkov za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje za delojemalca – zavarovanca
in ne več kot 2.903,66 eurov letno
(znesek velja od 1.1.2022 dalje).
Znesek premije, ki se ne všteva v davčno osnovo se uskladi skladno
s 118. členom ZDoh-2;
·
povračila stroškov
v zvezi z delom, kot so prehrana
med delom, stroški prevoza na delo in z dela in terenski dodatek,
pod pogoji in do višin, ki jih določi vlada, ter nadomestilo za
ločeno življenje do višine, ki jo določi vlada;
·
povračila stroškov
v zvezi s službenim potovanjem (pod
pogoji in do višin, ki jih določi vlada), kot so:
o dnevnica,
o povračilo stroškov prevoza vključno s povračilom
stroškov za uporabo delojemalčevega osebnega vozila za službene
namene (kilometrina),
o povračilo stroškov za prenočišče;
·
povračila stroškov
delojemalcu za plačane premije za
individualno zdravstveno zavarovanje z medicinsko asistenco v
tujini, ko gre za zavarovanje, ki velja v vseh državah sveta, in
sicer pod pogoji, da je sklenitev tega zavarovanja vezana na
opravljanje nalog na službenem potovanju v tujini ali začasne
napotitve na delo v tujini, je takšno zavarovanje na voljo vsem
delojemalcem in krije le nujno pomoč, prevoze in
storitve;
·
povračila stroškov prehrane,
prevoza in prenočišča v zvezi z začasno napotitvijo na delo v
tujino. Podrobna
obrazložitev glede davčne obravnave povračilih stroškov, ki velja
od 1. 1. 2018 za delavce napotene v tujino, je objavljeno v
pojasnilu Davčna obravnava dohodkov delavcev, ki so
napoteni na delo v tujino;
·
vrednost uniform in osebnih
zaščitnih delovnih sredstev, vključno s stroški za njihovo
vzdrževanje, pod pogojem, da so določene s posebnimi
predpisi;
·
nadomestilo za uporabo
lastnega orodja, naprav in predmetov
(razen osebnih vozil), potrebnih za opravljanje dela na delovnem
mestu, pod pogojem, da so določena s posebnimi predpisi ali na
podlagi kolektivne pogodbe oziroma notranjega akta delodajalca, da
gre za sredstva, ki so značilna, nujna in običajna za opravljanje
določenega dela, in pod pogojem, da je delodajalec določil navedeno
nadomestilo na podlagi izračuna realnih stroškov in zato le-ta
predstavlja utemeljen in razumen znesek – do višine 2 % mesečne
plače delojemalca, vendar ne več kot do višine 2 % povprečne
mesečne plače zaposlenih v Sloveniji;
·
jubilejna nagrada za skupno delovno
dobo ali za skupno delovno dobo pri zadnjem delodajalcu, odpravnina
ob upokojitvi in enkratna solidarnostna pomoč do višine, ki jo
določi vlada;
·
plačila vajencem, dijakom in
študentom za obvezno praktično delo, do višine, ki jo določi
vlada;
·
odpravninazaradi odpovedi pogodbe o zaposlitvi, ki je
določena kot pravica iz delovnega razmerja in izplačana pod pogoji,
ki jih določa Zakon o delovnih razmerjih – ZDR-1 in drugi zakoni (npr. Zakon o obrambi), v višini
odpravnine, kot je določena zaradi odpovedi pogodbe o zaposlitvi iz
poslovnih razlogov ali iz razlogov nesposobnosti oziroma iz razlogov, primerljivih poslovnemu razlogu
oziroma razlogu nesposobnosti, ki jo je delodajalec dolžan
izplačati na podlagi teh zakonov, vendar največ do višine desetih
povprečnih mesečnih plač zaposlenih v Sloveniji. Iz davčne osnove
pa ni izvzeta odpravnina zaradi odpovedi vsake naslednje pogodbe o
zaposlitvi pri istem delodajalcu ali pri osebi, ki je z
delodajalcem povezana oseba, in odpravnina, izplačana delojemalcu,
ki je z delodajalcem povezana oseba;
·
nadomestilo za uporabo
lastnih sredstev pri delu na domu
skladno s predpisi, ki urejajo delovna razmerja, pod pogojem, da je
določeno s posebnimi predpisi ali na podlagi kolektivne pogodbe
oziroma splošnega akta delodajalca
do višine 0,20 % zadnje znane povprečne
letne plače zaposlenih v Sloveniji, preračunane na mesec, za vsak
dan dela na domu;
·
odpravnina
zaradi prenehanja pogodbe o
zaposlitvi za določen čas, ki je kot pravica iz delovnega razmerja
in izplačana pod pogoji, ki jih določa ZDR-1in drugi zakoni, v višini odpravnine, ki jo je
delodajalec dolžan izplačati na podlagi teh zakonov, vendar največ
do višine treh povprečnih mesečnih plač zaposlenih v Sloveniji. Iz
davčne osnove ni izvzeta odpravnina zaradi odpovedi vsake naslednje
pogodbe o zaposlitvi pri istem delodajalcu ali pri osebi, ki je z
delodajalcem povezana oseba, in odpravnina, izplačana delojemalcu,
ki je z delodajalcem povezana oseba;
·
regres za letni dopust, ki je določen kot pravica iz
delovnega razmerja v skladu z zakonom do višine 100 %
povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji. Podrobno pojasnilo
v zvezi z regresom je objavljeno – tukaj.
Če delodajalec izplačuje povračila
stroškov v zvezi z delom, povračila stroškov v zvezi s službenim
potovanjem, jubilejne nagrade in enkratne solidarnostne pomoči v
znesku, ki presega znesek, ki ga za navedena povračila in dohodke
določa Uredba o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih
dohodkov iz delovnega razmerja, se znesek posameznega povračila
oziroma dohodka v delu, ki presega znesek, določen v tej uredbi,
všteva v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja. Pri določanju
zneska povprečne mesečne oziroma
letne plače zaposlenih v Sloveniji se upošteva zadnji
podatek Statističnega urada Republike Slovenije.
Podrobno pojasnilo v zvezi s
povračili stroškov in drugimi dohodki iz delovnega razmerja je
objavljeno – tukaj.
Vprašanje 8: Davčna
obravnava vplačil v dodatno kolektivno zavarovanje
V skladu z določili 44. člena ZDoh-2
se v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja ne vštevajo
premije prostovoljnega dodatnega pokojninskega in invalidskega
zavarovanja (PDPZ), ki jih za račun delojemalca plačuje delodajalec
izvajalcu pokojninskega načrta s sedežem v Sloveniji ali v drugi
državi članici EU, po pokojninskem načrtu, ki je odobren in vpisan
v poseben register skladno s predpisi, ki urejajo prostovoljno
dodatno pokojninsko in invalidsko zavarovanje, vendar največ do
zneska, ki je enak 24 % obveznih prispevkov za pokojninsko in
invalidsko zavarovanje delojemalca in ne več kot 2.903,669 eurov letno (znesek za leto
2022 in 2023).
Vplačila v kolektivno zavarovanje so
urejena v 241. členu Zakona o pokojninskem in invalidskem
zavarovanju – ZPIZ-2, ki določa, da je vplačilo kolektivnega
zavarovanja denarni znesek, ki ga v korist člana plačuje
delodajalec, pri katerem je član zaposlen, ali pravna oseba ali
državni organ, pri katerem član poklicno opravlja določeno funkcijo
(v nadaljnjem besedilu: delodajalec), na način in pod pogoji,
določenimi v tem zakonu ter bremeni delodajalca.
V kolektivno zavarovanje lahko v
dogovoru z delodajalcem vplačuje denarna sredstva tudi delavec sam,
vendar pa delavec in delodajalec ne moreta skleniti dogovora, s
katerim bi se znesek vplačil za dodatno pokojninsko zavarovanje
odtegoval od delavčeve bruto plače (plače pred obdavčitvijo).
Delavec lahko namreč izvaja vplačila v dodatno zavarovanje le iz
svojega dohodka po obdavčitvi (neto plače), saj lahko razpolaga
samo s to plačo.
Poleg navedenega iz Zakona o
delovnih razmerjih – ZDR-1 izhaja, da je plača sestavljena iz
osnovne plače, dela plače za delovno uspešnost in dodatkov, ter
mora vedno biti izplačana v denarni obliki. Upoštevaje navedeno in
opredelitev delov plače v ZDR-1, vplačil za dodatno pokojninsko
zavarovanje ni mogoče opredeliti za sestavni del plače.
Sredstva, ki jih v kolektivno
zavarovanje vplačuje zavarovanec sam, se obravnavajo enako kot
sredstva, ki jih vplačuje zavarovanec v individualnem zavarovanju.
Izvajalec vodi navedena sredstva ločeno od sredstev, ki jih je
vplačal delodajalec. Na letni ravni je delavec na podlagi plačanih
premij upravičen, v okviru omejitev iz 117. člena ZDoh-2, do
olajšave za prostovoljno dodatno pokojninsko
zavarovanje.
Lahko pa delodajalec in delavec
skleneta poseben dogovor, s katerim se dogovorita za zmanjšanje
bruto plače, hkrati pa se delodajalec zaveže dogovorjeni znesek
vplačati v kolektivno dodatno zavarovanje, pri čemer da mora biti
tak dogovor sklenjen pred dogovorom o delavčevi bruto plači, kar
pomeni, da se delodajalec in delavec ob sklenitvi pogodbe o
zaposlitvi oziroma ob spremembi pogodbe o zaposlitvi dogovorita za
plačo, ki je zaradi vplačil v kolektivno dodatno pokojninsko
zavarovanje nižja. Pri sklepanju tega dogovora je treba upoštevati,
da se z dogovorom o znižanju bruto plače, plača delavca ne sme
znižati pod višino minimalne plače oziroma pod višino plače, ki je
določena s kolektivno pogodbo. Dogovor med delavcem in delodajalcem
glede višine plače v povezavi s vplačili v kolektivno zavarovanje
je možen le nad minimalno višino določeno z zakonom oziroma s
kolektivno pogodbo.
Za vplačila v tem primeru se šteje,
da so v celoti plačana s strani delodajalca. Davčne olajšave za
taka vplačila lahko uveljavi samo delodajalec, ne pa tudi delavec,
ki je privolil v zmanjšanje bruto plače v zameno za vplačila za
dodatno zavarovanje.
3.1.1 Plačilo za
poslovno uspešnost
Podrobno pojasnilo v zvezi z davčno
obravnavo dela place iz uspešnosti poslovanja je objavljeno –
tukaj.
3.2 Posebna davčna
osnova za javne uslužbence, ki so napoteni na delo v tujino,
mornarje in prejemnike pokojninske rente
Posebno davčno osnovo določa 42.
člen Zakona o dohodnini – ZDoh-2, in sicer se:
·
v davčno osnovo od dohodka iz
delovnega razmerja javnemu uslužbencu in funkcionarju po zakonu, ki
ureja razmerja plač v javnem sektorju, napotenemu na delo v tujino,
vštevajo samo tisti dohodki oziroma deli dohodka iz delovnega
razmerja, po vsebini in obsegu ustrezajoči dohodkom iz delovnega
razmerja, ki bi jih prejemal za enaka dela v Sloveniji;
·
v davčno osnovo od dohodka, ki ga
zavezanec doseže v zvezi z opravljanjem dela na trgovski ladji
dolge plovbe, ki pluje po odprtem morju, če je po pogodbi o
zaposlitvi določeno, da je na ladjo vkrcan najmanj za dobo šest
mesecev ali je zaradi take zaposlitve odsoten iz Slovenije vsaj
šest mesecev v davčnem letu, všteva 50 % dohodka;
·
v davčno osnovo od pokojninske
rente, kot je odmerjena v skladu z zakonom, ki ureja pokojninsko in
invalidsko zavarovanje, iz naslova prostovoljnega pokojninskega
zavarovanja in od primerljive pokojninske rente, ki je prejeta iz
tujine, všteva 50 % dohodka.
Posebna davčna osnova za javne
uslužbence pomeni, da se v davčno osnovo od dohodka iz delovnega
razmerja teh uslužbencev ne všteva tisti del dohodka iz delovnega
razmerja, ki ga javni uslužbenec prejme izključno samo zaradi
napotitve na delo v tujino, vključno z dodatki in bonitetami, ki so
povezane z napotitvijo uslužbenca na delo v tujino in do katerih so
javni uslužbenci, napoteni na delo v tujino, upravičeni po drugih
predpisih.
Podrobneje so plače javnih
uslužbencev za delo v tujini in dodatki povezani z delom v tujini
določeni z Uredbo o plačah in drugih prejemkih javnih uslužbencev
za delo v tujini. V skladu s 4. členom te uredbe javni uslužbenec
za čas razporeditve na delo v tujini prejema plačo za delo v
tujini. V skladu z drugim odstavkom 5. člena te uredbe je plača za
delo v Sloveniji plača, ki bi jo javni uslužbenec prejemal, če bi
opravljal delo v Sloveniji, in se spremeni, če javni uslužbenec
napreduje. Plača za delo v Sloveniji je podlaga za obračun
prispevkov, davkov in drugih dajatev ter obveznosti, ki bremenijo
plače med delom v tujini.
Izplačilo dela plače iz naslova
delovne uspešnosti za povečan obseg dela in delovne uspešnosti v
obliki tržne stimulacije, ki ga javni uslužbenec napoten na delo v
tujini prejme zaradi opravljanja dela v tujini, se po 42. členu
ZDoh-2 ne všteva v davčno osnovo dohodka iz delovnega
razmerja.
3.3. Posebna davčna
osnova za napotene na čezmejno opravljanje dela
Z novelo ZDoh-2S (Ur. list RS, št.
69/17) je dodan 45.a člen, s katerim se od 1. 1. 2018 dalje določa
posebna davčna osnova dohodkov iz delovnega razmerja, ki jih
delavec doseže v okviru napotitve na čezmejno opravljanje dela.
Podrobna obrazložitev posebne davčne osnove pri napotitvi na
čezmejno opravljanje dela je objavljena v pojasnilu Davčna obravnava dohodkov delavcev, ki so
napoteni na delo v tujino.
4.0 AKONTACIJA DOHODNINE
OD DOHODKOV IZ DELOVNEGA RAZMERJA
Izračunavanje in plačevanje
akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve je določeno v 127.
členu Zakona o dohodnini – ZDoh-2, in sicer se akontacija dohodnine
od dohodka iz delovnega razmerja izračuna na podlagi davčnih osnov
iz tretjega poglavja tega dokumenta, pri čemer je izračun
akontacije dohodnine odvisen od tega ali se plačnik davka šteje za
glavnega delodajalca ali ne.
Za glavnega delodajalca se
šteje delodajalec, ki izplačuje pretežni del dohodka iz
delovnega razmerja. Iz
namena določbe izhaja, da je potrebno opredelitev oz. razmejitev
glavni/ neglavni delodajalec uporabiti za primere, ko zavezanec v
obdobju enega koledarskega meseca pridobi dohodke iz delovnega
razmerja pri več delodajalcih. Za potrebe določitve glavnega
delodajalca je potrebno pojem delodajalca iz četrtega odstavka 35.
člena ZDoh-2 zožiti na osebo, ki redno izplačuje dohodek iz
delovnega razmerja, saj je le pri teh dohodkih možno uporabiti
tretji odstavek 127. člena tega zakona.
Če zavezanec dosega dohodke iz
delovnega razmerja zgolj pri enem delodajalcu, je ta lahko le
glavni delodajalec. Če zavezanec dosega dohodke pri dveh ali več
delodajalcih, od katerih pa zgolj eden izplačuje dohodke na podlagi
dalj časa trajajočega razmerja (torej, ko ne gre za enkratna,
izredna izplačila dohodka iz delovnega razmerja), je treba
uporabiti tako jezikovno razlago kot tudi namensko razlago določbe
drugega odstavka 127. člena ZDoh-2. Delodajalcu, ki izplačuje
dohodke iz delovnega razmerja na podlagi dalj časa trajajočega
razmerja (redni delodajalec), mora biti namreč zagotovljena pravna
varnost ob izpolnjevanju njegovih zakonskih obveznosti. Tako npr.
se oseba, ki izplača dohodek iz delovnega razmerja na podlagi sodbe
sodišča, ne šteje za glavnega delodajalca, tudi če v tistem mesecu
izplača pretežni del dohodka delojemalcu, pod pogojem, da
delojemalec pri drugem (glavnem oz. rednem) delodajalcu dosega
dohodke iz delovnega razmerja kontinuirano na podlagi dalj časa
trajajočega razmerja.
Plačnik davka mora ob izplačilu
upoštevati zakonska določila glede izračuna in plačila akontacije
dohodnine. Veljavna zakonodaja zavezancu ne omogoča, da se sam
odloči oziroma izbere, po kakšni stopnji se od izplačanega dohodka
izračuna akontacija dohodnine, tudi če je to zanj
ugodneje.
Z novelo
ZDoh-2V (Uradni list 66/2019), ki velja od 1. 1. 2020, je v drugem
odstavku 127. člena dodano določilo, po katerem delodajalec kot
plačnik davka pozove delavca - zavezanca k opredelitvi statusa, ali
je njegov glavni delodajalec ali ne. Kot glavni delodajalec se
šteje tisti, pri katerem zavezanec dosega pretežni del dohodka iz
delovnega razmerja (ne glede na to ali gre za polni delovni čas,
krajši delovni čas ali dopolnilno zaposlitev). Zakon tudi nalaga
zavezancu obveznost, da delodajalca obvešča o spremembi tega
statusa.
Določeno pravilo, da plačniki davka
akontacijo dohodnino od dohodkov iz delovnega razmerja izračunavajo
na dva načina, kot glavni delodajalec (po stopnjah dohodnine in
lestvici kot to določa drugi odstavek 127. člena ZDoh-2) ali kot
delodajalec, pri katerem zavezanec ne dosegajo pretežni del dohodka
(po 25 % stopnji kot to določa šesti odstavek 127. člena ZDoh-2),
ima namen doseči čim večjo usklajenost med izračunano in odtegnjeno
akontacijo dohodnine med letom in odmerjeno dohodnino na letni
ravni. Predpogoj za pravilno izračunano in odtegnjeno akontacijo
dohodnine pa je, da delodajalec ve, ali je zavezančev glavni
delodajalec ali ne, torej ali pri njem dosega pretežni del dohodka
ali ne. V ta namen je dopolnjen drugi odstavek 127. člena ZDoh-2,
da delodajalec, ki je plačnik davka, zavezanca pozove k opredelitvi
po statusu z vidika glavnega delodajalca, saj je za pravilni
izračun akontacije dohodnine nujno, da delodajalec pozna svoj
status, ki ga lahko pravilno določi le s pomočjo zavezanca, zato se
zavezancu tudi naloži obveznost informiranja delodajalca v zvezi s
tem. Na ta način je zagotovljena tudi večja pravna varnost oziroma
nedvoumnost pri razreševanju sporov glede pravilnosti izračuna
akontacije dohodnine.
4.1 Izračun akontacije
dohodnine – glavni delodajalec
Pri izračunu akontacije dohodnine od
mesečnega dohodka iz delovnega razmerja, se davčna osnova zmanjša
za obvezne prispevke delojemalca (po stopnji 22,1 %), splošno
olajšavo in morebitne druge olajšave, ki jih zavezanec uveljavlja
(kot je primeroma olajšava za vzdrževanega člana – otroka). Glavni
delodajalec akontacijo dohodnine izračuna tako, da za posamezni
dohodek uporabi stopnje dohodnine in lestvico iz 122. člena Zakona
o dohodnini – ZDoh-2, preračunano na 1/12 leta. Pri izračunu
akontacije dohodnine od dohodkov iz delovnega razmerja, ki jih
prejme rezident, se upošteva tudi 1/12 zneska olajšav, določenih v
ZDoh-2.
Splošna olajšava se prizna vsakemu
rezidentu. Splošna olajšava se povečuje obratno sorazmerno glede na
višino dohodka iz delovnega razmerja.
Po noveli ZDoh-2AA (Ur. list RS, št.
158/22), ki se uporablja od 1. 1. 2023, znaša splošna olajšava, ki
se prizna vsakemu rezidentu, 5.000 evrov letno. Zavezanci, ki
prejemajo skupne dohodke do 16.000 evrov so upravičeni do dodatne
splošne olajšave, ki se linearno spreminja v odvisnosti od višine
skupnega dohodka. Dodatna splošna olajšava se določi z uporabo
naslednje enačbe: 18.761,40 evrov – 1,17259 x skupni
dohodek.
Če znaša skupni dohodek v
evrih
|
Znaša splošna olajšava v
evrih
|
Nad
|
Do
|
|
|
16.000,00
|
5.000,00 +
(18.761,40 - 1,17259 x skupni dohodek)
|
16.000,00
|
|
5.000,00
|
Pri izračunu mesečne akontacije
dohodnine od dohodkov iz delovnega razmerja glavni delodajalec se
upošteva naslednjo splošno olajšavo:
Če znaša mesečni bruto dohodek iz
delovnega razmerja v evrih
|
Znaša splošna olajšava v
evrih
|
Nad
|
Do
|
|
|
1.333,33
|
416,67 + (1563,45 - 1,17259 x
skupni dohodek)
|
1.333,33
|
|
416,67
|
Če delojemalec ne želi, da se mu pri
izračunu akontacije dohodnine upošteva povečana splošna olajšava
(ker oceni, da bo drugače imel doplačilo dohodnine na letni ravni),
o tem obvesti delodajalca in se mu davčna osnova zmanjša za znesek
splošne olajšave.
Poleg splošne olajšave se lahko
rezidentu prizna osebna olajšava (invalidu
s 100 % telesno okvaro, zavezancu po dopolnjenem 70. letu in
zavezancu, ki prostovoljno in nepoklicno opravlja operativne naloge
zaščite in reševanja najmanj 10 let) in posebna osebna za
vzdrževane družinske člane. Zavezanec, ki želi, da se mu pri
izračunu akontacije dohodnine upošteva posebna olajšava za
vzdrževanega člana (primer obvestila na
eDavkih) ali olajšava za opravljanje operativnih nalog zaščite in
reševanja najmanj 10 let (primer obvestila na eDavkih), o
tem obvesti delodajalca. Ne glede na to, ali je zavezanec olajšavo
za vzdrževane družinske člane uveljavljal med letom ali ne, jo
lahko uveljavlja pri letni napovedi.
Z novelo ZDoh-2AA je
določeno, da se rezidentu, prejemniku dohodka iz delovnega
razmerja, do dopolnjenega 29. leta starosti, vključno z letom, v
katerem dopolni 29 let starosti, prizna zmanjšanje davčne osnove od
dohodka iz delovnega razmerja v znesku 1.300 eurov letno. Olajšava
se priznava na letni ravni, sorazmerno glede na število mesecev
delovnega razmerja v davčnem letu, pri čemer se upošteva vsak polni
mesec zaposlitve. Novo olajšavo za mlade določa šesti odstavek 113.
člena ZDoh-2. Olajšave, ki se priznajo pri izračunu akontacije od
dohodka iz delovnega razmerja določa tretji odstavek 127. člena
ZDoh-2. V določbi tretjega odstavka 127. čl. ZDoh-2 so navedene
naslednje olajšave iz prvega odstavka 111. člena, prvega in osmega
odstavka 112. člena in iz 114. člena tega zakona (+/12 zneska
olajšave, ugotovljenega z uporabo enačbe iz tretjega odstavka 111.
člena tega zakona ob upoštevanju dohodka iz drugega odstavka tega
člena, ki ga izplača glavni delodajalec, preračunanega na letno
raven, če ta dohodek ne presega 1/12 dohodka iz tretjega odstavka
111. člena tega zakona).
Glede na navedeno
upoštevanje olajšave za mlade pri izračunu akontacije dohodnine ni
predvideno.
Če se dohodek iz delovnega razmerja,
ki se nanaša na mesečno obdobje, izplača v več delih, se ob
izplačilu zadnjega dela dohodka iz delovnega razmerja ugotovi
višina mesečnega dohodka iz delovnega razmerja in izvrši izračun
akontacije dohodnine ter poračun že plačane akontacije dohodnine od
posameznih delov dohodka.
Če se dohodek iz zaposlitve, ki se
všteva v davčno osnovo, izplača za več mesecev skupaj (kot je
primeroma regres), se akontacija dohodnine izračuna od celotnega
izplačila navedenega dohodka, po povprečni stopnji dohodnine od
enomesečnega dohodka. Za ugotovitev povprečne stopnje
dohodnine od enomesečnega dohodka se prejeti dohodek, ki se
nanaša na več mesecev, razdeli na toliko enakih delov, na kolikor
mesecev se nanaša, vendar ne več kot na 12 mesecev.
4.2 Izračun akontacije
dohodnine – drugi delodajalec
Če delodajalec ni glavni delodajalec
zaposlenega, se akontacija dohodnine od dohodka iz delovnega
razmerja izračuna po stopnji 25 %, brez upoštevanja
olajšav.
V skladu z 282. členom Zakona o
davčnem postopku – ZDavP-2 drugi delodajalec od dohodkov rezidenta,
od katerih se akontacija dohodnine plačuje z davčnim odtegljajem,
le-tega ne odtegne in ne plača, če izračunan znesek akontacije
dohodnine ne presega 20 eurov. Davčni zavezanec (prejemnik
dohodka), ki ne želi, da se mu pri izračunu akontacije dohodnine od
dohodka iz delovnega razmerja, doseženega pri drugem delodajalcu,
upošteva navedena oprostitev plačila odtegljaja, o tem obvesti tega
delodajalca.
Vprašanje 9: Sprememba
odstotka akontacije dohodnine pri izplačilu dohodka
Plačnik davka mora ob izplačilu
upoštevati zakonska določila glede izračuna in plačila akontacije
dohodnine. Veljavna zakonodaja prejemniku dohodka ne omogoča, da se
sam odloči oziroma izbere, po kakšni stopnji se od izplačanega
dohodka izračuna akontacija dohodnine. ZDoh-2 izračun akontacije
dohodnine od dohodkov iz delovnega razmerja določa v 127.
členu.
Pri izračunu akontacije dohodnine od
mesečnega dohodka iz delovnega razmerja se davčna osnova zmanjša za
obvezne prispevke (po stopnji 22,1 %), splošno olajšavo in
morebitne druge olajšave, ki jih zavezanec uveljavlja (kot je
primeroma olajšava za vzdrževanega člana – otroka). Splošna
olajšava, ki pripada vsakemu zavezancu, se povečuje obratno
sorazmerno glede na višino dohodka iz delovnega razmerja. Na ta
način je zagotovljeno, da zavezanci, ki prejemajo nizke dohodke,
med letom ne plačujejo previsokih zneskov akontacij dohodnine,
ampak se akontacija dohodnine čim bolj približa letni odmeri
dohodnine. Če delojemalec ne želi, da se mu pri izračunu akontacije
dohodnine upošteva povečana splošna olajšava (ker oceni, da bo
drugače imel doplačilo dohodnine na letni ravni), o tem obvesti
delodajalca in se mu davčna osnova zmanjša za znesek splošne
olajšave.
Prejemnik dohodka se tudi sam
odloči, ali se mu pri izračunu akontacije dohodnine upošteva
olajšava za vzdrževanega družinskega člana, o čemer obvesti
delodajalca. Navedena odločitev prav tako vpliva na višino
akontacije dohodnine do posameznega dohodka iz delovnega
razmerja.
4.3
Povprečenje
Povprečenje po 120. členu Zakona o
dohodnini – ZDoh-2 se uporablja za dohodke iz delovnega razmerja
izplačane za pretekla leta na podlagi sodne odločbe. Zavezancu, ki
je prejel dohodek iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za
preteklo leto ali več preteklih let, se dohodnina odmeri od neto
letne davčne osnove – ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let –
po posebej izračunani povprečni individualni stopnji zavezanca. Pri
tem je pomembno razlikovanje med povprečenjem in izračunom
akontacije dohodnine po povprečni stopnji.
Določila glede povprečenja v skladu
s prvim odstavkom 120. člena ZDoh-2 veljajo tudi za dohodek iz
delovnega razmerja, ki je zavezancu izplačan za preteklo leto ali
več preteklih let kot terjatev, ugotovljena po sklepu o potrditvi
prisilne poravnave. V primeru izvensodne poravnave je odvisno ali
se z njo ureja pravica do izplačila v obsegu kot ga zagotavlja
sodna odločba:
·
če je izvensodna poravnava namenjena
načinu izvršitve sodne odločbe in se z njo ureja pravica do
izplačila v obsegu, kot upravičencu zagotavlja sodna odločba, se
izplačila po takšni izvensodni poravnavi štejejo za izplačila na
podlagi sodne odločbe, od katerih se dohodnina odmeri po posebej
izračunani povprečni stopnji skladno s prvim odstavkom 120. člena
ZDoh-2,
·
če pa izvensodna poravnava določa
pravico do višjega izplačila kot upravičencu pripada po sodni
odločbi, se glede uporabe 120. člena ZDoh-2 za izplačilo na podlagi
sodne odločbe šteje le znesek do višine, ki ga upravičencu
zagotavlja tudi sodna odločba. Akontacija dohodnine se ob izplačilu
izračuna po povprečni stopnji, ugotovljena skladno s petim
odstavkom 127. člena ZDoh-2.
Določilo 120. člena ZDoh-2 se nanaša
zgolj na dohodke iz delovnega razmerja, izplačane na podlagi sodne
odločbe ali izvensodne poravnave (za
izvršitev sodne odločbe) za pretekla leta in ne velja za
dohodke iz delovnega razmerja, ki niso izplačani na podlagi sodne
odločbe, tudi če se nanašajo na pretekla leta. Prav tako ne velja
za dohodke, ki se nanašajo na tekoče leto, tudi če so izplačani na
podlagi sodne odločbe.
5.0 PRISPEVKI ZA
SOCIALNO VARNOST
Obračunavanje in plačevanje ter
stopnje prispevkov za obvezno pokojninsko in invalidsko
zavarovanje, za obvezno zdravstveno zavarovanje, za starševsko
varstvo in za zaposlovanje, določajo naslednji zakoni:
·
Zakon o prispevkih za socialno
varnost – ZPSV;
·
Zakon o pokojninskem in invalidskem
zavarovanju – ZPIZ-2;
·
Zakon o zdravstvenem varstvu in
zdravstvenem zavarovanju – ZZVZZ;
·
Zakon o starševskem varstvu in
družinskih prejemkih – ZSDP-1;
·
Zakon o urejanju trga dela –
ZUTD.
Obveznost prijave delavca v obvezno
socialno zavarovanje slovenskemu delodajalcu nalaga 11. člen Zakona
o delovnih razmerjih – ZDR-1.
5.1 Zavezanci za plačilo
prispevkov
Zavezanci za plačilo prispevkov
zavarovanca - delavca v delovnem razmerju so praviloma delavci
sami, zavezanci za plačilo prispevkov delodajalca pa so
delodajalci.
V Sloveniji je uveljavljen bruto
sistem dohodkov, kar pomeni, da ima upravičenec do dohodka pravico
do dohodka pred plačilom davkov in prispevkov, ki se v obliki
davčnega odtegljaja odtegujejo in plačujejo iz navedenega dohodka.
Z zakonom pa je dana obveznost izplačevalcu dohodka, da dohodka, ki
pripada upravičencu, ne izplača v polnem (bruto) znesku, temveč
dohodek zmanjša za z zakonom določen znesek davka in prispevkov,
ter ga plača v imenu in za račun upravičenca. Upravičenec do
dohodka tako neposredno prejme (oziroma mu je izplačan na njegov
račun) dohodek, zmanjšan za znesek davka in prispevkov.
Obvezne prispevke za socialno
varnost, določene z zakoni, ki urejajo pokojninsko in invalidsko
zavarovanje, zdravstveno varstvo in zdravstveno zavarovanje,
starševsko varstvo in družinske prejemke in zaposlovanje (v
nadaljnjem besedilu: prispevki) izračunavajo zavezanci za prispevke
v obračunu prispevkov za socialno varnost. Izračun prispevkov za
socialno varnost opravi delodajalec v obračunu davčnih odtegljajev.
Delodajalec torej prispevke za socialno varnost, za katere je
zavezanec delavec, za delavca izračuna, odtegne in
plača.
5.2 Osnova za plačilo
prispevkov
Osnova za plačilo prispevkov za
zavarovance - delavce v delovnem razmerju je plača oziroma
nadomestilo plače ter vsi drugi prejemki na podlagi delovnega
razmerja, vključno z bonitetami ter povračili stroškov v zvezi z
delom, izplačanimi v denarju, bonih ali v naravi (prvi odstavek
144. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju –
ZPIZ-2).
Za nekatere dohodke iz delovnega
razmerja so še posebej določene osnove, od katerih se plačujejo
prispevki za socialno varnost (tretji odstavek 144. člena ZPIZ-2),
in sicer:
·
pri jubilejnih nagradah, odpravninah
ob upokojitvi, solidarnostnih pomočeh, povračilih stroškov, zneskih
bonitet in zneskih odpravnin zaradi odpovedi pogodbe o zaposlitvi,
se prispevki za socialno varnost plačujejo od dohodka, od katerega
se v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, plačuje
dohodnina;
·
pri znesku nadomestila za uporabo
lastnih sredstev pri delu na domu in nadomestila za uporabo
lastnega orodja, naprav in predmetov (razen osebnih vozil),
potrebnih za opravljanje dela na delovnem mestu, se prispevki za
socialno varnost plačujejo od dohodka, od katerega se v skladu z
zakonom, ki ureja dohodnino, plačuje dohodnina.
·
pri zneskih premije dodatnega
zavarovanja, ki ga plačuje delodajalec v korist delavca, v skladu s
241. členom ZPIZ-2, se prispevki za socialno varnost plačujejo od
dohodka, od katerega se v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino,
plačuje dohodnina;
·
od regresa se prispevki za
socialno varnost plačujejo od dohodka v delu, ki presega znesek 100
% povprečne plače predpreteklega meseca zaposlenih v Republiki
Sloveniji. Če se regres izplača v dveh ali več delih, se ob
izplačilu naslednjega oziroma zadnjega dela regresa ugotovi celotna
višina regresa in izvrši obračun prispevkov od posameznih delov
regresa za letni dopust.
Osnove za plačilo prispevkov za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje, ki so določene v 144. členu
ZPIZ-2, se upoštevajo tudi kot osnove za plačilo prispevkov za
zdravstveno zavarovanje (v skladu s 50. členom Zakona o
zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju – ZZVZZ), osnove
za plačilo prispevkov za starševsko varstvo (v skladu z 10. členom
Zakona o starševskem varstvu in družinskih prejemkih – ZSDP-1) ter
kot osnove za plačilo prispevkov za zaposlovanje (v skladu s 135.
členom Zakona o urejanju trga dela – ZUTD).
S prvim odstavkom 144. člena ZPIZ-2
je v splošnem določena osnova, s preostalimi odstavki tega člena pa
so določene izjeme od splošno določene osnove. Osnova, določena v
prvem odstavku 144. člena ZPIZ-2 in izjeme, določene s preostalimi
odstavki navedenega člena, niso eksplicitno vezane na osnovo, ki je
v Zakonu o dohodnini – ZDoh-2 določena za dohodnino oziroma na
vsebinsko opredelitev dohodkov iz zaposlitve po ZDoh-2. Izjeme
(določeni prejemki, povračila stroškov in bonitete), ki so
opredeljene z neposrednim sklicevanjem na ZDoh-2 so določene v
prvi, drugi in četrti alineji tretjega odstavka 144. člena
ZPIZ-2.
Vprašanje 10: Obračun
prispevkov od vrednosti uniform in osebnih zaščitnih
sredstev
Osnova za plačilo prispevkov za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje (ki velja tudi za ostale
prispevke) je v splošnem določena prvim odstavkom 144. člena
ZPIZ-2, s preostalimi odstavki tega člena pa so določene izjeme od
splošno določene osnove. Osnova določena v prvem odstavku 144.
člena ZPIZ-2 in izjeme določene s preostalimi odstavki navedenega
člena niso eksplicitno vezane na osnovo, ki je v Zakonu o dohodnini
– ZDoh-2 določena za dohodnino oziroma na vsebinsko opredelitev
dohodkov iz zaposlitve po ZDoh-2.
Uniforme, ki so nujne in potrebne za
delo in jih mora v skladu s posebnimi predpisi zagotoviti
delodajalec, se ne štejejo za drug prejemek iz delovnega razmerja,
od katerega bi se po prvem odstavku 144. člena ZPIZ-2 obračunali in
plačali prispevki. Osebna zaščitna delovna sredstva, ki so določena
s posebnimi predpisi, so sredstva, ki so potrebna in nujna za delo
(enako kot so tudi delovna sredstva primeroma stroj, računalnik,
telefon..). Ta sredstva mora po posebnih predpisih zagotoviti
delodajalec, da zaposleni lahko opravlja svoje delo.
Pri uniformi gre za standardizirano
obleko, značilno za določen poklic, ki se nosi v času opravljanja
poklica. Uniforma se zaradi svojih značilnosti (standardizacija in
posebne oznake) uporablja za službene namene. Ob izpolnjevanju
navedenih pogojev gre za sredstva za delo, ki niso namenjena
privatni temveč službeni rabi, zato se ne štejejo za drug prejemek
na podlagi delovnega razmerja. Presoja se opravlja na podlagi
okoliščin in dejstev posameznega primera.
Uniforme in osebna zaščitna delovna
sredstva, ki so nujna za delo, tudi niso predmet obdavčitve
dohodkov fizičnih oseb po ZDoh-2 in se ne štejejo za prejemke iz
delovnega razmerja, od katerih bi se plačevali obvezni
prispevki.
5.2.1 Najnižja osnova za
obračun prispevkov
Najnižja osnova za obračun
prispevkov delojemalcev je, v skladu s četrtim odstavkom 144. člena
Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju – ZPIZ-2, znesek
60 % zadnje znane povprečne letne plače zaposlenih v Republiki
Sloveniji, preračunane na mesec (v nadaljevanju: povprečna plača).
Če je izplačana plača oziroma nadomestilo plače nižje od minimalne
osnove, se od razlike do minimalne osnove obračunajo in plačajo vsi
prispevki.
Glede na stališče
Ministrstva za delo, družino, socialne zadeve in enake možnosti se
za vsa izplačila od 1. 1. do vključno 28. 2. za izračun minimalne
osnove za zavarovance iz delovnega razmerja uporablja znesek
povprečne plače predpreteklega leta, za izplačila od 1. 3. dalje pa
znesek povprečne plače preteklega leta.
Zavezanci za plačilo
prispevkov od razlike med najnižjo osnovo in plačo oziroma
nadomestilom plače so delojemalci in delodajalci, razen za
prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje in za prispevke
za zdravstveno zavarovanje, kjer so delodajalci tudi zavezanci za
plačilo prispevkov zavarovanca (152. člen ZPIZ-2 in 50. člen Zakona
o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju –
ZZVZZ).
Če se prispevek za
zdravstveno zavarovanje in prispevek za pokojninsko in invalidsko
zavarovanje plačujeta od najnižje osnove za prispevke, kot je
določena z ZPIZ-2, je delodajalec zavezanec za plačilo prispevka za
zdravstveno zavarovanje zavarovanca od razlike med najnižjo osnovo
za plačilo prispevka ter plačo ali nadomestilom plače, zavarovanec
pa za del prispevka, ki odpade na plačo ali nadomestilo
plače.
Določba 144. člena
ZPIZ-2 se glede najnižje osnove za obračun prispevkov nanaša na
plače in vsa nadomestila plač in se uporablja tudi pri izplačilu
nadomestila za čakanje po 138. členu Zakona o delovnih
razmerjih – ZDR-1. Če delodajalec začasno, vendar najdlje za čas
šestih mesecev v posameznem koledarskem letu, ne more zagotavljati
dela delavcem, lahko z namenom ohranitve zaposlitve pisno napoti
delavca na čakanje na delo doma. V skladu z drugim odstavkom 138.
člena ZDR-1 ima delavec v primeru čakanja na delo pravico do
nadomestila plače v višini 80 odstotkov osnove iz sedmega odstavka
137. člena ZDR-1.
Glede na navedeno, je
treba pri izplačilu nadomestila plače po 138. členu ZDR-1
obračunati in plačati prispevke, v skladu z določili 144. člena
ZPIZ-2, od izplačanega nadomestila oziroma od najnižje osnove, če
izplačano nadomestilo ne dosega zneska najnižje osnove za obračun
prispevkov.
5.3. Obračun prispevkov
na podlagi sodnih postopkov
Za
zavarovance, zavarovane na podlagi delovnega razmerja, je osnova za
obračun in plačilo prispevkov določena v 144. členu Zakona o
pokojninskem in invalidskem zavarovanju – ZPIZ-2.
Finančna uprava RS je pristojna za
pobiranje prispevkov za socialno varnost, pri tem pa je pri
zavezancih za plačilo prispevkov vezana na podatke o vključenosti
posameznih oseb v socialna zavarovanja, ki jih izvajajo pristojni
zavodi. Pri obračunu in plačevanju prispevkov je treba izhajati iz
pravnoformalnega razmerja, na podlagi katerega je posameznik
vključen v socialno zavarovanje, v osnovo za plačilo prispevkov pa
so vključeni samo tisti dohodki, ki so neposredno vezani na to
formalnopravno razmerje. To pomeni, da če je posameznik zavarovan
iz naslova delovnega razmerja, je v osnovo za obračun prispevkov
vključena plača, nadomestilo plače in drugi prejemki iz delovnega
razmerja. Če pa posameznik v relevantnem obdobju ni vključen v
zavarovanje na podlagi delovnega razmerja z izplačevalcem (npr.
opravlja delo na podlagi drugega pravnega razmerja ali je v
zavarovanje vključen kot samozaposlena oseba), se od dohodkov, ki
se nanašajo na obdobje, ko pri izplačevalcu ni bil vključen v
zavarovanje na podlagi delovnega razmerja, prispevki po 144. členu
ZPIZ-2 ne obračunajo in ne plačajo
Glede vzpostavitve lastnosti
zavarovanja za nazaj v nadaljevanju povzemamo pojasnilo Zavoda za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje (ZPIZ). V primerih, ko je s
sodbo sodišča, sodno poravnavo ali mediacijo ugotovljen obstoj
delovnega razmerja za nazaj oziroma za zaključeno obdobje,
zavarovanca oziroma delodajalca sodišče napoti, da vloži Zahtevo za
ugotovitev zavarovalnega razmerja oziroma lastnosti zavarovanca pri
ZPIZ, ki v postopku ugotavljanja zavarovalnega razmerja oziroma
lastnosti zavarovanca izda odločbo.
O zahtevi ZPIZ
odloča v skladu z določbami Zakona o matični evidenci zavarovancev
in uživalcev pravic iz pokojninskega in invalidskega zavarovanja
ZMEPIZ-1, ki v prvem odstavku 83. člena določa, da se v primerih,
če je bil s pravnomočno sodbo, sodno poravnavo ali v postopku
mediacije ugotovljen obstoj delovnega razmerja, lastnost
zavarovanca na tej podlagi pridobi za obdobja, v katerih
zavarovanec ni bil vključen v obvezno zavarovanje. Prav tako se na
podlagi navedenega člena, v primeru izvršene sodbe ali sodne
poravnave glede plačila prispevkov, lastnost zavarovanca ugotovi
tudi za obdobja v katerih je bil zavarovanec prostovoljno vključen
v obvezno zavarovanje ali je bil obvezno zavarovan kot oseba
upravičena do nadomestila zaradi začasne nezmožnosti za delo po
prenehanju delovnega razmerja v skladu s predpisi, ki urejajo
zdravstveno zavarovanje (2. odstavek 83. člena
ZMEPIZ-1).
Če je bilo
delovno razmerje na podlagi sodbe, sodne poravnave oz. mediacije
vzpostavljeno tudi za obdobja, ko je bila zavarovanec vključen v
obvezno zavarovanje na podlagi prejemanja denarnega nadomestila za
čas brezposelnosti (podlaga zavarovanja 028) oziroma je bil v
zavarovanje vključen kot upravičenec do plačila prispevkov za PIZ
pri Zavodu RS za zaposlovanje, ZPIZ v okviru ugotavljanja
zavarovalnega razmerja oziroma lastnosti zavarovanca odločbo izda
po predhodni uskladitvi z ZRZS.
Za vsa ostala
obdobja zavarovanja, ko je bil zavarovanec vključen v obvezno
zavarovanje po drugih podlagah, in mu je za ta obdobja po sodbi
priznano delovno razmerje, pa se v skladu s 83. členom ZMEPIZ-1
zavarovalno razmerje oziroma lastnost zavarovanca ne
ugotavlja.
Ključni
pogoj za nastanek obveznosti obračuna in plačila prispevkov je
poleg lastnosti zavarovane osebe tudi posamezno izplačilo oziroma
prejem dohodka, od katerega se plačujejo prispevki. Obveznost
obračuna in plačila prispevkov za zavarovance, zaposlene pri
delodajalcu s sedežem v RS je, skladno s predpisi o prispevkih,
vezana na dejansko izplačilo dohodka in je naložena delodajalcu.
Veljavni sistem socialnih zavarovanj v Sloveniji tudi ne dopušča,
da bi se zavarovanec prosto odločal o višini prispevkov, ki jih bo
plačeval.
V Sloveniji je
uveljavljen bruto sistem dohodkov, kar pomeni, da ima upravičenec
do dohodka pravico do dohodka pred plačilom davkov in prispevkov,
ki se v obliki davčnega odtegljaja odtegujejo in plačujejo iz
navedenega dohodka. Z zakonom je dana podlaga in obveznost
izplačevalcu dohodka, da dohodka ne izplača v polnem (bruto)
znesku, temveč znesek dohodka zmanjša za z zakonom določen znesek
davka in prispevkov, ki ga plača v imenu in za račun upravičenca.
Upravičenec tako prejme (lahko razpolaga oziroma mu je izplačan na
njegov račun) dohodek, zmanjšan za z zakonom določenim zneskom
davka in prispevkov.
To pomeni, da
upravičencu pripada dohodek v polnem znesku, dejansko pa razpolaga
le z dohodkom, ki je zmanjšan za davek in prispevke (neto).Glede na
navedeno prispevkov ni mogoče obravnavati kot samostojno obveznost
delodajalca do delojemalca. Delodajalec je delojemalcu dolžan
zagotoviti dogovorjeni znesek bruto dohodka ter v odvisnosti od
tega v njegovem imenu in na njegov račun (v breme bruto dohodka)
plačati prispevke delojemalca in dohodnino, ter kot svojo obveznost
plačati tudi prispevke delodajalca. Upoštevaje navedeno, se
primeri sodnih poravnav, kjer je dogovorjeno plačilo prispevkov
za socialno varnost brez neto izplačila dohodka (oziroma
izplačilo le v delnem znesku), lahko obravnavajo le na podlagi
predpostavke, da se je delavec s sodno poravnavo odpovedal
dejanskemu izplačilu neto plače, bruto plača pa je bila dejansko
prejeta oziroma dana na razpolago, saj je delavec s sprejemom
odločitve v okviru sodne poravnave glede neto plače dejansko
razpolagal tudi z neto plačo, kot delom bruto plače. Na tej podlagi
nastane obveznost izračuna, odtegnitve in plačila prispevkov
delojemalca in delodajalca ter akontacije dohodnine ter
obračuna.
Vprašanje 11: Primeri
obračuna prispevkov na podlagi sodbe delovnega in socialnega
sodišča
Primer 1: V skladu s sodbo sodišča je delodajalec za
delavca pri ZPIZ uredil vključenost v zavarovanje na podlagi
delovnega razmerja in mu za nazaj tudi obračunal in izplačal
plače. Delodajalec v skladu s sodbo obračuna in izplača plačo in
hkrati tudi obračuna in odtegne akontacijo dohodnine in prispevke,
kar prikaže v obračunu davčnega odtegljaja (v nadaljevanju: REK
obrazec), v katerem opravi tudi izračun prispevkov po drugem in
tretjem odstavku 352. člena Zakona o davčnem postopku – ZDavP-2.
Podrobno pojasnilo v zvezi s predlaganjem REK obrazcev je
objavljeno – tukaj.
Primer 2: V skladu s sodbo sodišča je delodajalec
za delavca pri ZPIZ uredil vključenost v zavarovanje na podlagi
delovnega razmerja in mu za nazaj tudi obračunal in
izplačal plače, pri čemer je upošteval že izplačane dohodke na
podlagi drugega pravnega razmerja
Po določbi 57. člena ZDavP-2
izplačevalec dohodka, ki je plačnik davka, izračuna davčni
odtegljaj v REK obrazcu. V obravnavanem primeru je dohodke na
podlagi drugega pravnega razmerja izplačal in predložil REK-2
(za izplačila od 1.1.2023 REK-O)
obrazec delodajalec, ki bo moral te dohodke upoštevati pri
izplačilu plače in jih prekvalificirati. Delodajalec bo za
prekvalificirane dohodke tudi predložil popravke prvotno predloženih REK-2 (REK-O) obrazcev z zmanjšanjem, na način kot je
opisano v točki 3.2 dokumenta Podrobnejši opis REK obrazcev in postopek
oddaje oz. za za REK-O v točki 3.5
dokumenta Podrobnejši opis Obračuna davčnega odtegljaja REK-O
obrazca in postopka oddaje prek eDavkov. Delodajalec mora hkrati s
popravkom REK obrazcev predložiti dokazila o upravičenosti
zmanjšanja davčnih obveznosti. Ker v obravnavanem primeru fizična
oseba ne bo vrnila izplačanega dohodka, ampak se bo ta dohodek
prekvalificiral v plačo, je dokazilo lahko sodna ali izvensodna
poravnava in dogovor z zavezancem o upoštevanju izplačanih zneskov
za izplačila plač.
Hkrati bo delodajalec za izplačane
plače (z upoštevanjem zneskov, ki jih je delavec prejel na podlagi
drugega pravnega razmerja) davčnemu organu predložil REK-1 obrazce,
ki jih predloži z upoštevanjem 54.a člena ZDavP-2, ki je stopil v
veljavo 1. 7. 2019.
Primer 3: V skladu s sodbo sodišča je delodajalec
za delavca pri ZPIZ uredil vključenost v zavarovanje na podlagi
delovnega razmerja in mu za nazaj tudi obračunal in
izplačal plače, pri čemer je upošteval že izplačane dohodke iz
naslova opravljanja študentskega dela.
Praviloma je v sodni ali izvensodni
poravnavi določeno, da se že izplačani dohodki iz drugega
pogodbenega razmerja štejejo za dohodke iz delovnega razmerja, zato
fizični osebi ni treba vrniti prejetega dohodka študentskemu
servisu, saj ga bo zavezanec upošteval pri neto izplačilu. Je pa
potrebno medsebojno sodelovanje in dogovor med študentskim servisom
in delodajalcem. V obravnavanem primeru bo moral študentski servis
davčnemu organu predložiti popravek predloženih REK-2 oziroma REK-O obrazcev (popravek z zmanjšanjem)
in bo na podlagi popravkov lahko uveljavljal vračilo preveč
plačanih davkov.
Zavezanec, kateremu je s sodbo
naloženo, da osebo vključi v zavarovanje na podlagi delovnega
razmerja (delodajalec), pa bo za dohodke iz delovnega razmerja
davčnemu organu dostavil REK-1 oziroma
REK-O obrazce za izplačilo plač. Pri izvedbi neto nakazila
dohodkov iz delovnega razmerja fizični osebi bo delodajalec
upošteval tudi že prejete neto dohodke s strani študentskega
servisa.
Primer 4: V skladu s sodbo sodišča bi moral delodajalec
delavca vključiti v zavarovanje na podlagi delovnega razmerja in mu
za nazaj tudi obračunati in izplačati plače, vendar Zavod za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje zahtevo za ugotovitev
lastnosti zavarovanca na podlagi delovnega razmerja v skladu z
določbo 83. člena ZMEPIZ-1 zavrne.
Finančna uprava RS je pristojna za
pobiranje prispevkov, pri tem pa je pri zavezancih za plačilo
prispevkov vezana na podatke o vključenosti posameznih oseb v
socialna zavarovanja, ki jih izvajajo pristojni zavodi. Če ZPIZ, ne
glede na odločitev sodišča, z odločbo odloči, da delavec (tožnik)
ne izpolnjuje pogojev za pridobitev lastnosti zavarovanca iz
naslova delovnega razmerja, ni podlage za plačilo prispevkov od
dohodkov iz delovnega razmerja za obdobje, ko oseba ni vključena v
zavarovanje na podlagi delovnega razmerja pri tej družbi. Ne
glede na odločitev ZPIZ, pa je družba na podlagi sodbe dolžna
izplačati dohodke in za izplačane dohodke predložiti REK obrazec,
ter obračunati in plačati akontacijo dohodnine.
5.4 Stopnje prispevkov
za socialno varnost
Stopnje prispevkov za socialno
varnost, ki se obračunavajo in plačujejo od prejemkov iz delovnega
razmerja določa Zakon o prispevkih za socialno varnost – ZPSV v
členih od 8 do 14:
a) Prispevki delojemalcev
(zavarovancev)
Prispevek za pokojninsko in
invalidsko zavarovanje
|
15,50 %
|
Prispevek za obvezno zdravstveno
zavarovanje
|
6,36 %
|
Prispevek za starševsko
varstvo
|
0,10 %
|
Prispevek za primer brezposelnosti
|
0,14 %
|
Skupaj
|
22,10 %
|
b) Prispevki delodajalcev
Prispevek za pokojninsko in
invalidsko zavarovanje
|
8,85 %
|
Prispevek za obvezno zdravstveno
zavarovanje
|
6,56 %
|
Prispevek za zavarovanje za primer
poškodbe pri delu in poklicne bolezni
|
0,53 %
|
Prispevek za starševsko
varstvo
|
0,10 %
|
Prispevek za primer brezposelnosti
|
0,06 %
|
Skupaj
|
16,10 %
|
6.0 IZJEME IN POSEBNOSTI
V ZVEZI S PLAČEVANJEM PRISPEVKOV
6.1 Invalidska
podjetja
Prvi odstavek
74. člena Zakona o zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju
invalidov – ZZRZI določa oprostitev plačila prispevkov (razen
prispevka za zaposlovanje) za invalidska podjetja in zaposlitvene
centre. Invalidska podjetja so gospodarske družbe z najmanj 40 %
zaposlenih invalidov. Skladno z navedeno določbo so invalidska
podjetja oproščena plačila prispevkov za socialno varnost le za
zaposlene invalide. Kot izjeme, za katere velja oprostitev plačila
prispevkov za vse zaposlene delavce v invalidskih podjetjih (torej
za invalide in za neinvalide), ZZRZI določa:
·
zaposlitvene
centre,
·
invalidska
podjetja, ki imajo zaposlenih več kakor tretjino invalidov, ki niso
delovni invalidi II. ali III. kategorije oziroma imajo zaposlenih
več kakor tretjino delovnih invalidov s prišteto dobo za pridobitev
in odmero pravic na podlagi osebnih okoliščin, in
·
invalidska
podjetja, ki imajo zaposlenih vsaj 50 % invalidov.
Invalidska podjetja, ki so oproščena
plačila prispevkov za vse zaposlene, morajo izpolnjevati zgoraj
navedene pogoje v obdobju celega meseca, na katerega se nanaša
izplačilo dohodka iz delovnega razmerja in vsaj do dne, ko
izplačajo dohodek iz delovnega razmerja. Če v posameznem mesecu
delež zaposlenih invalidov pade pod 50 %, oziroma delež invalidov,
ki niso delovni invalidi II. ali III. kategorije ali delež delovnih
invalidov s prišteto dobo za pridobitev in odmero pravic na podlagi
osebnih okoliščin pade pod eno tretjino, mora invalidsko podjetje
za tisti mesec plačati prispevke za »neinvalide«.
Za izplačila dohodkov iz delovnega
razmerja od 1. 1. 2015 dalje so invalidska podjetja, ki lahko
uveljavljajo oprostitev za vse zaposlene delavce, oproščena plačila
prispevkov za socialno varnost za zaposlene delavce, ki niso
invalidi, le do višine trikratnika vsakokratne minimalne plače v
Republiki Sloveniji. Za vse zaposlene neinvalide, katerih dohodki
iz delovnega razmerja so višji, morajo invalidska podjetja plačati
prispevke za socialno varnost (delojemalca in delodajalca) od
razlike med dejanskimi dohodki iz delovnega razmerja delavca
neinvalida in trikratnikom minimalne plače. Pravila v zvezi z
oprostitvijo plačila prispevkov za socialno varnost veljajo za vse
dohodke iz delovnega razmerja.
V skladu s prvim odstavkom 61. člena
ZZRZI morajo delodajalci sredstva iz naslova oprostitev in
ugodnosti pri plačevanju prispevkov, ki jih pridobijo zaradi
zaposlovanja invalidov, prikazovati na posebnem kontu in jih lahko
kot odstopljena sredstva uporabijo za namene, določene v 33. in 34.
členu Uredbe Komisije (EU) št. 651/2014 z dne 17. junija 2014 o
razglasitvi nekaterih vrst pomoči za združljive z notranjim trgom
pri uporabi členov 107 in 108 Pogodbe (UL L št. 187 z dne 26. 6.
2014).
6.2 Invalidi nad
predpisano kvoto
V skladu s 74. členom Zakona o
zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju invalidov – ZZRZI je
delodajalec, na podlagi odločbe Javnega jamstvenega, preživninskega
in invalidskega sklada RS, oproščen plačila prispevkov za
pokojninsko in invalidsko zavarovanje delojemalca in delodajalca,
od dohodkov zaposlenih invalidov nad predpisano kvoto. Navedeno
velja za vse dohodke iz delovnega razmerja, od katerih se plačujejo
prispevki za pokojninsko in invalidsko zavarovanje (plača,
nadomestilo plače, razlika do minimalne osnove, neplačana
odsotnost, bonitete, povračila stroškov in premije za prostovoljno
dodatno pokojninsko zavarovanje nad neobdavčenim zneskom), razen za
nadomestila, ki jih delodajalec izplačuje po predpisih
pokojninskega in invalidskega zavarovanja.
ZZRZI v poglavju o kvotnem sistemu
določa pogoje, kdaj se zaposleni invalid šteje za invalida nad
kvoto. Za nadzor nad izpolnjevanjem kvote je pristojen Javni
jamstveni, preživninski in invalidski sklad RS.
6.3 Neplačana
odsotnost
Neplačana odsotnost je opredeljena v
132. členu Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju –
ZPIZ-2 (podaljšano zavarovanje). V skladu s tem členom se v
zavarovalno dobo ob pogoju, da je plačan prispevek za obvezno
pokojninsko in invalidsko zavarovanje, šteje tudi čas, ko je
zavarovanec med trajanjem delovnega razmerja brez pravice do
nadomestila plače odsoten z dela ali udeležen v stavki v skladu s
predpisi, ki urejajo stavko.
V primeru neplačane odsotnosti z
dela se od osnove, določene v 150. členu ZPIZ-2, obračunajo in
plačajo vsi prispevki za socialno varnost delojemalca in
delodajalca. Zavezanci za plačilo navedenih prispevkov so
delojemalci in delodajalci, razen za prispevek za pokojninsko in
invalidsko zavarovanje, kjer je v skladu s prvim odstavkom 152.
člena ZPIZ-2 delodajalec zavezanec za plačilo prispevka delojemalca
in delodajalca.
6.4 Delavci napoteni na
delo v tujino
Napoteni delavci so delavci, ki jih
slovenski delodajalec začasno napoti na opravljanje dela v drugo
državo, ki ni država, v kateri običajno bivajo. V času napotitve na
delo v drugo državo ostajajo ti delavci vključeni v obvezno
socialno zavarovanje v Sloveniji.
Za namene pravilne določitve osnove
za obračun prispevkov je treba pri delavcih, ki so napoteni na delo
v tujini, upoštevati vključenost v obvezno zavarovanje glede na
zavarovalno podlago:
·
delavci, ki so napoteni na delo v
tujino po 13. členu Uredbe (ES) 883/2004, ki ureja sočasne
zaposlitve in kjer gre za običajno opravljanje dela v dveh ali več
državah EU, so v obvezno zavarovanje, tudi v času napotitve,
vključeni po zavarovalni podlagi 001 (delavci v delovnem razmerju
na območju RS);
·
delavci, ki so napoteni na delo v
tujino po 12. členu Uredbe (ES) 883/2004, so v času napotitve
vključeni v zavarovanje po zavarovalni podlagi 002 (delavci, ki so
v delovnem razmerju pri delodajalcu s sedežem v RS, ki so bili
poslani na delo v tujino in niso obvezno zavarovani po predpisih
države, v katero so bili poslani) in se pri določitvi osnove za
obračun in plačilo prispevkov upošteva drugi odstavek 144. člena
ZPIZ-2.
Za napotene delavce je v skladu z
drugim odstavkom 144. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem
zavarovanju – ZPIZ-2 določeno, da se prispevki za socialno varnost
plačujejo od plače, ki bi bila prejeta za enaka dela v Republiki
Sloveniji. Navedena določba velja za delavce, napotene na delo v
tujino, ki so v času napotitve vključeni v socialno zavarovanje po
podlagi 002. Prispevke za socialno varnost ti zavezanci od vseh
drugih prejemkov iz delovnega razmerja, vključno s stimulacijami in
bonitetami ter povračili stroškov v zvezi z delom, izplačanih v
denarju, bonih ali v naravi pa plačujejo od celotnega dohodka
(podrobno pojasnilo Davčna obravnava dohodkov
napotenih delavcev).
Pravilna opredelitev osnove za
plačilo prispevkov za socialno varnost za zaposlene, v delovnem
razmerju pri delodajalcu s sedežem v Sloveniji in poslane na delo v
tujino, ki je določena v višini plače za enaka dela v
Sloveniji, je odvisna od same opredelitve plače teh oseb v
skladu s predpisi o delovnih razmerjih. Znesek plače mora biti tudi
naveden v pogodbi o zaposlitvi, saj so določila o znesku osnovne
plače, drugih sestavinah plače ter morebitnih drugih plačilih
obvezne sestavine pogodbe o zaposlitvi.
7.0 OPROSTITVE PRI
PLAČEVANJU PRISPEVKOV
7.1 Delna oprostitev
plačila prispevkov delodajalcev za starejše delavce
V skladu s 156. členom Zakona o
pokojninskem in invalidskem zavarovanju – ZPIZ-2 so zavezanci za
plačilo prispevkov delodajalcev iz prve alineje prvega odstavka
153. člena ZPIZ-2 oproščeni plačila prispevkov delodajalcev v
višini 30 % za delavce v delovnem razmerju. Pogoj za oprostitev
plačila prispevkov je, da so ti delavci dopolnili 60 let
starosti.
V obdobju od 1. 1. 2016 do 31. 12
2019 ko je veljal Zakon o
interventnem ukrepu na področju trga dela zaradi spodbujanja
zaposlovanja starejših brezposelnih oseb se določba 156. člena
ZPIZ-2 ni uporabljala. Od 1. januarja 2020 dalje se ta določba spet
uporablja. Oprostitev se lahko upošteva pri obračunu plače za mesec
januar 2020 in ne z januarskim izplačilom plače.
Delno oprostitev plačila prispevkov
delodajalcev se lahko uveljavlja le za delavce v delovnem razmerju,
ne pa tudi za delavce, ki opravljajo dopolnilno delo (šifra podlage
za zavarovanje 036). Delne oprostitve za starejše delavce tudi ne
veljajo za:
·
osebe, ki so zaposlene pri
delodajalcu s sedežem v tujini, za katere se v skladu s predpisi
Evropske unije uporablja zakonodaja Republike Slovenije,
in
·
osebe v delovnem razmerju, ki hkrati
pri pravni osebi, ki je delodajalec, izpolnjujejo pogoje za
vključitev v zavarovanje tudi na podlagi 16. člena ZPIZ-2
(družbeniki – poslovodne osebe), vendar so prednostno zavarovani na
podlagi delovnega razmerja (v enoosebni družbi je delovno razmerje
družbenika lahko sklenjeno za opravljanje funkcije poslovodne
osebe, v večosebni družbi pa tudi za opravljanje drugih
del).
Oprostitev dela prispevka
delodajalca v višini 50 % je bila v zakonu predvidena za delavce,
ki so izpolnili starostni pogoj za predčasno pokojnino v prehodnem
obdobju, ko je bil ta pogoj nižji od 60 let starosti. Prehodno
obdobje se je izteklo in oprostitev v tej višini ni več
mogoča.
Če zavarovanec sredi meseca dopolni
starost 60 let, velja olajšava za cel mesec, kot če bi zavarovanec
dopolnil starost v začetku meseca (oprostitev se upošteva za
celotno izplačilo plače in izplačila plače ni treba razdeliti na
dva dela).
Zakon o interventnem ukrepu na
področju trga dela - ZIUPTD v 3. členu določa, da se določba 156.
člena ZPIZ-2 v obdobju veljavnosti ZIUPTD ne uporablja, kar pomeni,
da delodajalci delne oprostitve plačila prispevkov po 156. členu
ZPIZ-2 ne morejo uveljavljati ob izplačilu dohodka, ki se nanaša na
obdobje od 1. januarja 2016 do 31. decembra 2019.
Vprašanje 12:
Uveljavljanje oprostitve po ZIUPTD in upoštevanje 39. člena
ZUTD
Zakon o interventnem ukrepu na
področju trga dela - ZIUPTD določa začasno spodbudo za zaposlovanje
starejših (nad 55 let) brezposelnih oseb v obdobju od 1. 1. 2016 do
31. 12. 2019. Spodbuda se uveljavlja v obliki oprostitve
plačila vseh prispevkov delodajalca za prvih 24 mesecev. V primeru
zaposlitve za nedoločen čas, delodajalec poleg oprostitve po ZIUPTD
ne more hkrati uveljavljati tudi oprostitve po 39. členu Zakona o
urejanju trga dela (ZUTD-A), saj bi uveljavljanje obeh oprostitev
pomenilo 2x oprostitev plačila prispevka za primer brezposelnosti.
Glede na navedeno v REK obrazcu tudi ne označi uveljavljanja obeh
oprostitev ampak zgolj ene (praviloma po ZIUPTD).
7.2 Vračilo prispevkov
delodajalcev za prvo zaposlitev
Po določbi 157. člena Zakona o
pokojninskem in invalidskem zavarovanju – ZPIZ-2 delodajalci lahko
uveljavijo vračilo prispevkov delodajalca v višini 50 % za prvo
leto zaposlenosti, za drugo leto pa v višini 30 % za delavce v
delovnem razmerju, in sicer to velja pri zaposlitvi delavcev,
ki niso dopolnili 26 let starosti, ali mater, ki skrbijo za
otroka do tretjega leta starosti.
Delodajalci lahko to ugodnost
uveljavljajo le, če gre za prvo zaposlitev tega delavca za
nedoločen čas in pod pogojem, da delavec ostane zaposlen najmanj
dve leti. Način vračila prispevkov je določen s Pravilnikom o
vračilu dela prispevkov delodajalcev za prvo zaposlitev.
Delodajalci oprostitev uveljavljajo pri Zavodu za pokojninsko in
invalidsko zavarovanje.
7.3 Plačilo prispevka za
zaposlovanje po 39. členu ZUTD-A
Prehodna določba 39. člena Zakona o urejanju
trga dela – ZUTD-A je namenjena spodbujanju delodajalcev k
zaposlovanju delavcev za nedoločen čas in omejevanju zaposlovanja
za določen čas, zato je za njeno uporabo v praksi pomembno zgolj
dejstvo sklenitve nove pogodbe o zaposlitvi (za nedoločen oziroma
določen čas) po uveljavitvi ZUTD-A, t.j. od vključno 12. 4. 2013
dalje, pri tem pa ni pomembno, ali gre za prvo ali nadaljnjo
sklenitev delovnega razmerja.
Z določbo 39. člena ZUTD-A se določa:
·
oprostitev plačila prispevka
delodajalca za zavarovanje za primer brezposelnosti za dve leti, če
delodajalec z delavcem sklene pogodbo o zaposlitvi za nedoločen
čas,
·
obveznost plačila prispevka
delodajalca za zavarovanje za primer brezposelnosti v višini
petkratnika zneska, določenega v zakonu, ki ureja prispevke za
socialno varnost za ves čas trajanja zaposlitve za določen čas, če
delodajalec z delavcem sklene pogodbo o zaposlitvi za določen
čas.
Delodajalec je vsakokrat, ko z delavcem sklene
pogodbo o zaposlitvi za določen čas, dodatno obremenjen s plačilom
prispevka za zavarovanje za primer brezposelnosti, ne glede na to,
ali gre za prvo sklenitev delovnega razmerja ali za ponovno
sklenitev pogodbe o zaposlitvi za določen čas po prenehanju pogodbe
o zaposlitvi za določen čas. Navedeno določilo se uporablja v vseh
primerih sklepanja pogodb za določen čas, razen v primeru sklenitve
pogodbe o zaposlitvi za določen čas zaradi vključitve brezposelne
osebe v program javnega dela po deseti alineji prvega odstavka 54.
člena Zakona o delovnih razmerjih – ZDR-1.
Delodajalec je oproščen plačila prispevka za
zavarovanje za primer brezposelnosti, ko z delavcem sklene pogodbo
o zaposlitvi za nedoločen čas, ne glede na to, ali gre za prvo
sklenitev delovnega razmerja ali ne. To pomeni, da če je imel
delavec sklenjeno pogodbo o zaposlitvi za določen čas in po
uveljavitvi ZUTD-A sklene z istim delodajalcem pogodbo o zaposlitvi
za nedoločen čas, se upošteva oprostitev plačila prispevka
delodajalca za primer brezposelnosti za dobo dveh let.
V primeru odpovedi pogodbe o zaposlitvi s
ponudbo nove pri istem delodajalcu, je treba izključiti uporabo
določbe prvega odstavka 39. člena ZUTD-A saj gre v takšni situaciji
za določeno kontinuiteto delovnega razmerja, ki ne zagotavlja
doseganja opisanega namena te določbe, t.j. spodbujanja
zaposlovanja za nedoločen čas.
Po pojasnilu Ministrstva za delo,
družino, socialne zadeve in enake možnosti je z vidika
obračunavanja prispevkov v primeru 39. člena ZUTD-A smiselno, da se
v primeru prehoda iz zaposlitve za določen čas v zaposlitev za
nedoločen čas med mesecem upošteva stanje pogodbe o zaposlitvi na
prvi dan v mesecu, za katerega se oddaja obračun prispevkov za
socialno zavarovanje. V takšnem primeru bo delodajalec prispevek za
zaposlovanje poravnal za celoten mesec v petkratnem znesku.
Navedeno hkrati pomeni, da delodajalcu za ta mesec ni treba oddati
2 ločena obračuna davčnega odtegljaja za dohodke iz delovnega
razmerja – REK obrazca, in sicer ločeno za obdobje pred sklenitvijo
in ločeno za obdobje po sklenitvi nove pogodbe ampak odda enega za
celoten mesec.
7.4 Oprostitev plačila
prispevkov delodajalca za osebe starejše od 55 let
Zakon o interventnem ukrepu na področju trga
dela - ZIUPTD je določal začasno spodbudo za zaposlovanje starejših
brezposelnih oseb. Delodajalec, ki je v obdobju od 1. januarja 2016
do 31. decembra 2019 sklenil pogodbo o zaposlitvi z brezposelno
osebo (za določen ali nedoločen čas), starejšo od 55 let, ki je
bila najmanj šest mesecev pred sklenitvijo pogodbe o zaposlitvi
prijavljena v evidenci brezposelnih oseb, je za prvih 24 mesecev
zaposlitve bil oproščen plačila vseh prispevkov delodajalca (16,1 %
od osnove za prispevke). Navedeno pomeni, da se je oprostitev
plačila prispevkov po ZIUPTD lahko uveljavljala za obdobja od 1. 1.
2020 dalje, če je bila pogodba o zaposlitvi sklenjena do 31. 12.
2019 in so bili v času sklenitve pogodbe o zaposlitvi izpolnjeni
zakonsko določeni pogoji. Ker se je , in sicer se oprostitev
plačila prispevkov lahko uporabljala do poteka 24 mesecev od
sklenitve pogodbe o zaposlitvi se je lahko. Oprostitev se lahko uveljavljala maksimalno do
izplačila plače za obdobje december 2021.
8.0 PREDLAGANJE
OBRAČUNOV DAVČNEGA ODTEGLJAJA
Ob vsakem izplačilu plače je
delodajalec dolžan, v skladu s 135. členom Zakona o delovnih
razmerjih – ZDR-1, izdati delavcu pisni obračun plače in
nadomestila plače za plačilno obdobje, iz katerega je razviden tudi
obračun in plačilo davkov in prispevkov. Predložitev podatkov
(podatki o dohodku, obračunu in plačilu akontacije dohodnine ter
prispevkov za socialno varnost) delodajalca prejemniku dohodka
določa tudi Zakon o davčnem postopku – ZDavP-2 (peti odstavek 57.
člena in drugi odstavek 353. člena).
Obvezne prispevke, določene z
zakoni, ki urejajo pokojninsko in invalidsko zavarovanje,
zdravstveno varstvo in zdravstveno zavarovanje, starševsko varstvo
in družinske prejemke in zaposlovanje izračunavajo zavezanci za
prispevke v obračunu prispevkov za socialno varnost. Zavezanec za
prispevke, ki ni hkrati tudi zavarovanec in je plačnik davka (v
skladu z 58. členom ZDavP-2), izračun prispevkov opravi v obračunu
davčnih odtegljajev (drugi odstavek 352. člena ZDavP-2).
Obliko obračuna davčnega odtegljaja
podrobneje ureja Pravilnik o vsebini in obliki obračuna davčnih
odtegljajev ter o načinu predložitve davčnemu organu. Pravilnik
določa, da izplačevalec dohodka iz delovnega razmerja, prek sistema
eDavki predloži Obračun davčnih odtegljajev od dohodkov iz
delovnega razmerja – obrazec REK-1 za dohodke, ki se vštevajo v
davčno osnovo oziroma se od njih plačujejo prispevki za socialno
varnost, najpozneje na dan izplačila dohodka. V obrazcu REK-1
izplačevalec dohodka izračuna davčni odtegljaj in obračuna
prispevke za socialno varnost po stopnjah, ki veljajo na dan
izplačila dohodka.
Do vključno 31. 12. 2016 je bil rok
za plačilo obveznosti na dan izplačila dohodka.. S spremembo 283.,
325. in 374. člena ZDavP-2 je od 1. 1. 2017 dalje uveden 5-dnevni
zamik pri plačilu davčnega odtegljaja in obveznih prispevkov za
socialno varnost, ki se plačujejo po REK obrazci. Petdnevni zamik
pri plačilu obveznosti velja za vsa izplačila dohodka od 1. 1. 2017
dalje.
Za izplačila od 1. 1. 2023
dalje se uporablja REK-O, njegovo obliko podrobneje ureja Pravilnik
o vsebini in obliki obračuna davčnih odtegljajev.
Vprašanje 13: Izplačilo
dohodka, ki se nanaša na umrlega delavca
Dohodek iz delovnega razmerja
(primeroma plača, solidarnostna pomoč, drugi dohodki…), ki se
nanaša na umrlega zaposlenega delavca, se ob izplačilu davčno
obravnava kot dohodek tega delavca. Pri izračunu akontacije
dohodnine se upošteva 127. člen Zakona o dohodnini - ZDoh-2.
Plačnik davka o izplačanem dohodku poroča na REK-O obrazcu, pri čemer se individualni REK
obrazec nanaša na umrlega delavca.
Če je zavezanec (delavec) umrl pred
odpremo informativnega izračuna dohodnine v skladu z osmim
odstavkom 268. člena Zakona o davčnem postopku - ZDavP-2, ni
izračuna in poračuna dohodnine na letni ravni. Če je dohodek
izplačan za pretekla leta na podlagi sodne odločbe, se tudi
povprečenje po 120. členu ZDoh-2 v takem primeru ne more uporabiti.
Akontacija dohodnine se v tem primeru namreč šteje kot dokončen
davek.
8.1 Predlaganje REK
obrazcev za invalidska podjetja
Podroben opis predlaganja
REK-O obrazcev za zaposlene v invalidskih podjetjih je objavljen v
poglavju 5.0 dokumenta Podrobnejši opis Obračuna
davčnega odtegljaja REK-O obrazca in postopka oddaje prek
eDavkov.
8.2 Predlaganje REK
obrazca za izplačilo dela plače za poslovno
uspešnost
Podrobno pojasnilo objavljeno v
dokumentu Del plače za poslovno uspešnost.
8.3. Predlaganje REK-1
obrazca za delavce, napotene na delo v tujino
Podrobneje je pojasnjeno v dokumentu Davčna obravnava dohodkov delavcev, ki so
napoteni na delo v tujino.
Vprašanje 14: Plačilo
prispevkov od nagrade, ki jo izplača tuje matično
podjetje
Opis
stanja: Prejemnik nagrade
– rezident Slovenije je v delovnem razmerju za polni delovni čas
(zavarovalna podlaga 001) s slovenskim delodajalcem, svoje delo
opravlja izključno za svojega delodajalca in na ozemlju Slovenije.
Lastnik slovenske družbe je tuja gospodarska družba s sedežem v
tujini, ki želi izplačati nagrado za uspešno delo zaposlenemu v
slovenski hčerinski družbi neposredno. Odhodek za to nagrade ne bi
bremenil slovenske družbe. Po Zakonu dohodnini - ZDoh-2 gre za
dohodek iz delovnega razmerja, ki ga izplača tuja družba, ki ni
plačnik davka, zastavlja pa se dilema glede obračuna in plačila
prispevkov.
Odgovor: Ob predpostavki, da gre za razmerje in izplačilo
na podlagi tega razmerja, ki je ekonomsko utemeljeno in se
uporablja v okviru sheme nagrajevanja med povezanimi družbami
oziroma znotraj skupine, je treba tovrstne dohodke ustrezno
obravnavati v okviru veljavnih predpisov. Z vidika dohodnine se v
tem primeru, dohodek opredeli kot dohodek, vezan na delovno
razmerje, na podlagi katerega je prejemnik dohodka opravljal svoje
delo in bil za svoje delo tudi nagrajen. Obveznost plačila
akontacije dohodnine se ugotovi z odločbo davčnega organa na
podlagi napovedi zavezanca (ker ga izplača tuja družba, ki ni
plačnik davka).
Z vidika prispevkov je treba
upoštevati, da gre za dodatni dohodek za opravljeno delo po pogodbi
o zaposlitvi s slovenskim delodajalcem, kar pomeni, da se ta
dohodek všteva v osnovo za prispevke v skladu s 144. členom Zakona
o pokojninskem in invalidskem zavarovanju - ZPIZ-2. Zavezanec za
prispevke zavarovanca od tega dohodka je delavec, zavezanec za
prispevke delodajalca pa je njegov delodajalec. Glede načina
izračuna prispevkov se v tem primeru uporabi četrti odstavek 352.
člena Zakona o davčnem postopku - ZDavP-2, s katerim je določen
izračun prispevkov za primere, ko delodajalec ni plačnik davka v
zvezi s konkretnim dohodkom, ki predstavlja osnovo za plačilo
prispevkov. V obravnavani določbi so tako pokrite tudi situacije,
ko postopek izračuna prispevkov ni vezan na izplačevalca dohodka,
temveč na zavezanca za prispevke, ki je delodajalec, in njegovo
opredelitev z vidika plačnika davka po ZDavP-2.
Glede na opredelitev delodajalca po
ZPIZ-2 (5. točka 7. člena), po kateri je delodajalec pravna ali
fizična oseba, za katero druga oseba opravlja delo v skladu s
predpisi o delovnih razmerjih ali na drugi pravni podlagi, se torej
v tem primeru uporablja četrti odstavek 352. člena ZDavP-2. To
pomeni, da mora delodajalec za obravnavano izplačilo davčnemu
organu predložiti obračun prispevkov (v skladu s prvim odstavkom
353. člena ZDavP-2) najpozneje do 15. dne v mesecu za pretekli
mesec, na obrazcu REK-O v skladu z drugim
odstavkom 1. člena Pravilnika o vsebini in obliki obračuna davčnih
odtegljajev, obveznosti pa plačati najpozneje do 20. dne v
mesecu za pretekli mesec.
Vprašanje 14a: Plačilo
akontacije dohodnine in prispevkov od nagrade, ki jo v breme
slovenskega delodajalca nakaže tuje matično podjetje
Opis stanja: Prejemnik nagrade – rezident
Slovenije je v delovnem razmerju za polni delovni čas (zavarovalna
podlaga 001) s slovenskim delodajalcem, svoje delo opravlja
izključno za svojega delodajalca in na ozemlju Slovenije. Krovno
podjetje slovenskega delodajalca družbe je tuja gospodarska družba
s sedežem v tujini, ki ima organiziran nagrajevalni načrt, po
katerem so do nagrad upravičeni tudi zaposleni pri slovenskem
delodajalcu. Stroški nagrajevanja pa so v skupnem znesku zaračunani
slovenski družbi. Strošek nagrajevanja za svoje zaposlene torej
nosi slovenska družba, delodajalec prejemnikov nagrade, ki to
nagrado prejmejo nakazano s strani tuje krovne družbe.
Odgovor:
V skladu s 1. točko prvega odstavka 58. člena
ZDavP-2 se za plačnika davka šteje oseba, ki v svoje breme izplača
dohodek, od katerega se v skladu z ZDavP-2 ali zakonom o obdavčenju
izračunava, odteguje in plačuje davčni odtegljaj. Z navedeno
določbo se opredelitev plačnika davka ne pogojuje z neposrednim
izplačilom dohodka upravičenemu lastniku dohodka (davčnemu
zavezancu), temveč s tem, da oseba dohodek izplača v svoje breme.
Torej je pogoj za opredelitev plačnika davka izpolnjen tudi v
primeru, ko dohodek, ki jo bremeni, upravičenemu lastniku izplača
posredno, kot je to izvedeno v opisanem primeru (nagrado je
prejemnik – zaposleni pri slovenskem delodajalcu prejme nakazano od
tujega krovnega podjetja).
Slovenski delodajalec, ki ga bremeni dohodek,
njegovemu zaposlenemu nakazan s strani matične (tuje) družbe, je
kot plačnik davka dolžan skladno z določbo prvega odstavka 285.
člena ZDavP-2 akontacijo dohodnine od dohodka iz zaposlitve
izračunati in odtegniti kot davčni odtegljaj v obračunu davčnega
odtegljaja hkrati z obračunom dohodka iz zaposlitve. Slovenski
delodajalec se torej šteje za plačnika davka in je dolžan za
prejemnika dohodka na obrazcu REK od prejete nagrade obračunati in
plačati akontacijo dohodnine ter obvezne prispevke za socialno
varnost, ki se plačujejo od dohodkov iz delovnega razmerja.
Zaposleni pri slovenskem delodajalcu, ki je prejel nagrado nakazano
od tuje matične družbe, v tem primeru ni sam dolžan vlagati
napovedi za odmero akontacije dohodnine, saj gre za dohodek, ki ga
je posredno prejel od svojega delodajalca, ki se šteje za plačnika
davka.
Vprašanje 15: Izplačilo
plače za obdobje, ki ni koledarski mesec
Pri obravnavi je treba ločiti
delovno pravni in davčni vidik. Zakon o delovnih razmerjih - ZDR-1
v prvem odstavku 134. člena določa, da se plača izplačuje za
plačilna obdobja, ki ne smejo biti daljša od enega meseca, in sicer
najkasneje 18 dni po preteku plačilnega obdobja. Navedena določba
se sicer ne veže na obdobje koledarskega meseca, se je pa med
delodajalci izoblikovala praksa, da se pri obračunu in izplačilu
plače upošteva koledarski mesec. Navedeno je povezano tudi s
četrtim odstavkom 135. člena ZDR-1, ki določa, da je delodajalec
dolžan najkasneje do 31. januarja delavcu izdati pisni obračun plač
in nadomestil plač za preteklo koledarsko leto, iz katerega sta
razvidna tudi obračun in plačilo davkov in prispevkov. Na podlagi
te določbe mora delodajalec podatke o plači zagotavljati na ravni
koledarskega leta.
Obveznost predlaganja podatkov
davčnemu organu o izplačanih dohodkih Zakon o davčnem postopku -
ZDavP-2 določa v prvem in četrtem odstavku 57. člena in drugem
odstavku 353. člena. Obliko obračuna davčnega odtegljaja podrobneje
ureja Pravilnik o vsebini in obliki obračuna davčnih odtegljajev
ter o načinu predložitve davčnemu organu – Pravilnik.
Pri poročanju podatkov o izplačilu
plač davčnemu organu velja pravilo, da se v REK obrazcu poročajo
podatki o izplačilu, ki se nanaša na posamezen koledarski mesec,
kar je tudi v skladu s splošno in najpogostejšo prakso
delodajalcev, ki plače izplačujejo za obdobje koledarskega meseca.
Delodajalec, ki je plačnik davka, mora na predloženem
obračunu davčnega odtegljaja za
izplačilo plače in nadomestila plače - REK obrazcu prikazati vse podatke o izplačani
plači, ki vplivajo na obdavčenje, med drugimi mora v polju 011
vpisati podatek o mesecu in letu, na katerega se izplačilo plače
nanaša. Pri poročanju tega podatka torej ni predvideno vpisovanja
obdobja, ki se razlikuje od koledarskega meseca, saj se podatek
poroča v obliki MM/LLLL.
Navedenemu pravilu predlaganja REK
obrazcev za izplačila, ki se nanašajo na obdobje koledarskega
meseca, sledi tudi določba tretjega odstavka 20. člena ZDavP-2, ki
določa javno objavo nepredlagateljev REK-1 obrazcev. Davčni organ v
seznamu nepredlagateljev obračunov objavi podatke o zavezancih za
davek (delodajalcih), ki davčnemu organu do 25. dne v mesecu pred
mesecem razkritja niso predložili obračuna davčnega odtegljaja za
izplačilo plače in nadomestila plače za predpretekli mesec. Na enak
način davčni organ poroča podatke iz predloženih REK obrazcev
drugim organom, ki za izvajanje svojih nalog (primeroma Zavodu za
zdravstveno zavarovanje Slovenije za izdajo potrdila A1,
sodelovanje na javnih naročilih, ipd.) potrebujejo podatek, ali
davčni zavezanec, ki zaposluje delavce redno izplačuje plače svojim
delavcem.
Glede na navedeno bo moral
delodajalec, ki je plačnik davka, v primeru izplačila plač za
obdobje, ki ni enako koledarskemu mesecu, davčnemu organu poročati
tako, da bo ločeno poročal o izplačani plači za posamezna obdobja v
okviru koledarskega meseca. Primer: če bi imel plačnik davka
obdobje za obračun plač določeno od 20. oktobra do 19. novembra, bo
moral predložiti REK obrazec ločeno za izplačilo plače, ki se
nanaša na oktober (prikazati podatke o delu plače, ki se nanaša na
obdobje od 20. do 31. oktobra) in ločen REK obrazec za izplačilo
plače, ki se nanaša na november (prikazati podatke o delu plače, ki
se nanaša na obdobje od 1. do 19. novembra).
Vir: Spletne strani Finančne uprave Republike
Slovenije [11.01.2023].
Vsebina pojasnila / mnenja FURS-MF temelji na
naslednji zakonodaji (zakonski in podzakonski
predpisi):
· Zakon o dohodnini -
ZDoh-2, Uradni
list RS, št. 13/11-UPB7, 24/12-ZDoh-2I, 30/12-ZDoh-2J,
75/12-ZDoh-2K, 40/12-ZUJF, 94/12-ZDoh-2L, 96/13-ZDoh-2M, 29/14-Odl.
US št. U-I-175/11-12, 23/15-ZDoh-2O, 50/14-ZDoh-2N, 55/15-ZDoh-2P,
102/15-ZUJF-E, 63/16-ZDoh-2R, 69/17-ZDoh-2S, 21/19-ZDoh-2T,
28/19-ZDoh-2U, 66/19-ZDoh-2V, 152/20-ZZUOOP, 203/20-ZIUPOPDVE,
15/21-ZDUOP, 206/21-ZDUPŠOP, 39/22-ZDoh-2Z in
158/22-ZDoh-2AA.
· Zakon o davčnem postopku -
ZDavP-2, Uradni
list RS, št. 13/11-UPB4, 32/12-ZDavP-2E, 94/12-ZDavP-2F,
111/13-ZDavP-2G, 40/14-ZIN-B, 25/14-ZFU, 90/14-ZDavP-2H,
91/15-ZDavP-2I, 63/16-ZDavP-2J, 69/17, 13/18-ZJF-H, 36/19-ZDavP-2L,
66/19-ZDavP-2M, 175/20-ZIUIPDVE, 203/20-ZIUPOPDVE, 39/22-ZFU-A in
163/22-ZDavP-2N.
· Zakon o pokojninskem in
invalidskem zavarovanju - ZPIZ-2, Uradni list RS, št.
48/22-UPB18.
· Zakon o zdravstvenem
varstvu in zdravstvenem zavarovanju -
ZZVZZ, Uradni list
RS, št. 72/06-UPB3, 114/06-ZUTPG, 91/07-ZZVZZ-J, 76/08-ZZVZZ-K,
62/10-ZUPJS, 87/11-ZZVZZ-L, 40/12-ZUJF, 21/13-ZUTD-A,
63/13-ZIUPTDSV, 91/13-ZZVZZ-M, 99/13-ZUPJS-C, 99/13-ZSVarPre,
111/13-ZMEPIZ-1, 95/14-ZIUPTDSV-A, 95/14-ZUJF-C, 47/15-ZZSDT,
90/15-ZIUPTD, 61/17-ZUPŠ, 64/17-ZZDej-K, 36/19-ZZVZZ-N,
152/20-ZZUOOP, 175/20-ZIUOPDVE, 203/20-ZIUPOPDVE 189/20-ZFRO,
15/21-ZDUOP, 51/21-ZZVZZ-O, 112/21-ZNUPZ, 206/21-ZDUPŠOP,
15/22-ZZVZZ-R, 43/22-ZZVZZ-S, 100/22-ZNUZSZS in
141/22-ZNUNBZ.
· Zakon o urejanju trga dela
- ZUTD, Uradni
list RS, št. 80/10, 40/12-ZUJF, 21/13-ZUTD-A, 63/13-ZUTD-B,
63/13-ZIUPTDSV, 100/13-ZUTD-C, 32/14-ZPDZC-1, 47/15-ZZSDT,
55/17-ZUTD-D, 75/19-ZUTD-E, 175/20-ZIUOPDVE, 189/20-ZFRO,
54/21-ZUTD-F, 172/21-ZODPol-G, 29/22-ZIUPTD1 in
54/22-ZUTD-G.
· Zakon o starševskem
varstvu in družinskih prejemkih -
ZSDP-1, Uradni
list RS, št. 26/14, 95/14-ZIUPTDSV-A, 90/15-ZIUPTD, 75/17-ZUPJS-G,
14/18-ZSDP-1B, 81/19-ZSDP-1C, 158/20-ZSDP-1D in
92/21-ZSDP-1E.
· Zakon o prispevkih za
socialno varnost - ZPSV, Uradni list RS, št. 05/96, 18/96-ZDavP, 34/96,
87/97, 03/98, 106/99, 81/00 in 97/01.
· Zakon o matični evidenci zavarovancev in uživalcev pravic iz
obveznega pokojninskega in invalidskega zavarovanja -
ZMEPIZ-1, Uradni list RS, št. 113/13 in
97/14-ZMEPIZ-1A.
· Zakon o delovnih razmerjih - ZDR-1, Uradni list RS, št.
21/13 (78/13-popr.), 47/15-ZZSDT, 33/16-PZ-F, 52/16-ZDR-1A,
22/19-ZPosS, 81/19-ZDR-1B, 175/20-ZIUOPDVE, 203/20-ZIUPOPDVE,
15/21-ZDUOP, 119/21-ZČmIS-A, 206/21-ZDUPŠOP, 15/22-ZDR-1C,
54/22-ZUPŠ-1 in 141/22-ZNUNBZ.
· Mednarodne pogodbe / sporazumi / konvencije o izogibanju
dvojnega obdavčevanja – KIDO, ki se uporabljajo v Republiki
Sloveniji.
· Zakon o davku od dohodkov
pravnih oseb - ZDDPO-2, Uradni list RS, št. 117/06, 90/07-Obvestilo,
56/08-ZDDPO-2A, 76/08-ZDDPO-2B, 92/08-Obvestilo, 05/09-ZDDPO-2C,
96/09-ZDDPO-2D, 110/09-ZDavP-2B, 43/10-ZDDPO-2E, 59/11-ZDDPO-2F,
24/12-ZDDPO-2G, 30/12-ZDDPO-2H, 94/12-ZDDPO2I, 81/13-ZDDPO-2J,
23/15-ZDDPO-2L, 50/14-ZDDPO-2K, 82/15-ZDDPO-2M, 68/16-ZDDPO-2N,
69/17-ZDDPO-2O, 79/18-ZDDPO-2P, 66/19-ZDDPO-2R in
172/21-ZDDPO-2S.
· Zakon o interventnih ukrepih na področju trga dela -
ZIUPTD, Uradni list RS, št. 90/15 in
75/17-ZIUPTD-A.
· Zakon o
interventnih ukrepih na področju trga dela in starševskega varstva
- ZIPTDSV, Uradni list RS, št. 63/13 in
95/14-ZIUPTDSV-A.
· Zakon o zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju
invalidov - ZZRZI, Uradni list RS, št. 16/07-UPB2,
87/11-ZZRZI-C, 96/12-ZPIZ-2C IN 98/14-ZZRZI-D.
· Zakon o avtorski in sorodnih pravicah – ZASP, Uradni
list RS, št. 16/07-UPB3, 68/08-ZASP-E, 110/13-ZASP-F, 56/15-ZASP-G,
63/16-ZKUASP in 59/19-ZASP-H.
· Uredba o davčni obravnavi
povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja -
Uredba-davčna,
Uradni list RS, št. 140/06, 76/08, 63/17, 71/18, 104/21, 114/21,
87/22 in 113/22 in 162/22.
· Pravilnik o obrazcih za obračun prispevkov za socialno
varnost, Uradni list RS, št. 56/17, 78/18 in
29/19.
· Pravilnik o vračilu dela prispevkov delodajalcev za prvo
zaposlitev, Uradni list RS, št. 55/13 in 47/17.
· Pravilnik o vsebini in
obliki obračuna davčnih odtegljajev ter o načinu predložitve
davčnemu organu - REK obrazci, Uradni list RS, št. 60/22, 96/22 in
166/22.
OPOMBA: Zapis zakonodaje, na katerem temelji
mnenje FURS-MF, je pripis uredništva.